周凡非 广州市黄埔区国家税务局

摘要：本文在阐释税收执法监督的含义及分类后，从思想认识不到位、过程监督不到位、责任追究不到位、工作衔接不到位四个方面分析了基层税收执法监督的现状，并指出了加强基层税收执法监督的必要性。针对相关现状和问题，本文从四个方面提出了相应的对策建议。

关键词：税收执法；监督；现状与对策

习近平总书记提出，要全面推进科学立法、严格执法、公正司法、全民守法，坚持依法治国、依法执政、依法行政共同推进，坚持法治国家、法治政府、法治社会一体建设，不断开创依法治国新局面。税务部门作为国家调控经济的重要职能部门，全面推进依法治税已成为税收工作的灵魂，必须有效贯彻落实中央关于建设法治政府和服务型政府的部署要求，促进依法行政和严格执法，维护政府公信和群众利益。基层税务机关承担着具体的税收职能，直接管理纳税人，行使税收执法权。由于基层税收执法管理范围广泛，建立一套科学可行的执法监督机制，对实施依法治税尤为重要。

一、税收执法监督的含义及其分类

(一) 税收执法及其监督的含义

税收执法是指国家税务机关及其工作人员执行国家税收法律、法规和规章，对特定公民、法人或其他组织的涉税事项所直接采取的行为。其重要性主要表现在两个方面：首先，税收执法是打击偷税抗税、实现税收职能、保证税款及时足额上缴的手段。其次，税收执法的规范运行是捍卫国家政权稳定和经济健康发展的有力保证。税收执法权行使的正确与否，关系到国家税收政策法规能否贯彻执行及国家财政收入能否实现，而且也关系到税务干部能否依法收税、廉洁从政的问题。税收执法监督就是监督税务机关依法行使征税权和行政处罚权。

(二)税收执法监督的分类

税收执法监督源于国家法律监督，主要包括两个方面：一是税务系统外部监督，主要指有关国家机关、社会组织和公民对各种税收法律活动的合法性所进行的监察、督促和督导；二是税务系统内部监督，主要指上级税务机关对下级税务机关的税收执法活动所进行的监控、检查和调整，也包括同级监督。外部监督和内部监督是相辅相成、相互促进的。外部监督是促进内部监督的强化剂，是促进税收规范执法不可或缺的条件。加强日常化的内部监督，是积极配合外部监督的重要方式，是自我规范执法行为的有效方法。

二、基层税收执法监督的现状分析

在税收执法活动中，基层税务机关因为其所处的地位，是实施税收法律、实现国家税收职能的主体。但是因为种种原因，基层税务机关及其执法人员在执法过程中可能会使纳税人的权利或者国家税权受到侵害，从而面临很多风险。经过多年的探索和实践，各级税务机关基本形成了一系列内部管理制度，相应制定了一些税收执法监督制约办法。在内部管理上，监察部门、法规部门、征管部门、税政部门分别从不同的角度对税收执法进行约束和规范，对于税收执法监督体系的建立和完善起到了积极的推动作用。比如：在税收征管方面推行征管制度改革，实行“征、管、查”相分离的管理模式，逐步建设科学、高效的现代税收管理监控体系；在执法责任方面实施税收执法责任制和过错追究制，明确各级税务机关及其工作人员在行使职权时应承担的责任，对建立规范、严谨的执法新秩序起到了重要的作用。但是，制度的健全需要一定的过程，不可能一蹴而就，需要不断完善补充；监督的效果要靠实践来检验，不会瞬间体现出来，需要及时堵塞漏洞。当前，思想认识不到位、过程监督不到位、责任追究不到位、工作衔接不到位等诸多因素仍然制约着税收执法监督效果。

（一）思想认识不到位

随着税收法制理念的深入和税务培训的强化，基层税务执法人员的综合素质和法律意识普遍有所增强。但我们也清楚地认识到，现阶段基层税收执法人员自身法律、业务素质良莠不齐，对税法及相关政策法规的理解客观上也存在着一定的偏差，税收执法过程中难免会出现出具的税收执法文书不严谨、不规范，税收执法中重实体、轻程序等问题。部分基层税务执法人员的风险意识比较淡薄，对税收执法风险的关注和考量程度不够高，存在以权代法、以情代法、以言代法，凭感觉、经验、关系执法，重习惯轻法律、重权力轻责任的随意执法现象，导致征纳双方矛盾激化，严重干扰了正常的税收秩序，恶化了税收执法环境，无法保证税收执法公平、公正、正确，从而埋下风险隐患。有一些基层税务执法人员廉政和规矩意识淡漠，为税不廉，利用职务上的便利进行权力寻租，小到接受纳税人宴请，大到收受纳税人贵重物品和现金，严重损害了国税机关的形象。有一些基层税务执法人员讲关系和人情，违背法治的基本要求，滥用税收管理职权收“人情税”、“关系税”、“态度税”等，损害国家的税收利益。还有一些基层税务执法人员工作态度不认真，敷衍草率。这些因为思想认识不到位而引起的问题在执法岗位上表现较为突出。

（二）过程监督不到位

为了加强税收执法监督，各级税务机关不断研究权力运行过程中容易发生问题的环节，有针对性地建立健全各项内部规章制度，不断完善内部监督制约机制。如制定具体的监督实施方案，强化“一岗双责”制度，充分发挥相关部门的监督职能等。但目前对税收执法的过程监督仍然存在一定的局限性。一是税务监督机构监督职权受到制约。税务监督机构是税务机关行使税收执法监督权的专门机构，依照法律规定，独立行使监督权，不受税务机关和其他职能机构以及个人的干涉。但由于税务监督机构实质上还是附属于税务机关，并不能真正独立地行使自己的职权。当本单位出现违法违纪行为时，出于维护单位形象或其它利益方面的考虑，单位领导很难不过问或不干涉，这样会妨碍监督机构顺利开展工作，使执法监督的难度加大。此外，各级税务监督机构对自身的执法监督缺乏行之有效的监督机制，有的监督主体本身违法违纪，这样不仅严重损害了监督机构的信誉，也大大地削弱了监督的严肃性和权威性。二是对税收制度的落实情况疏于监督。随着税制改革的深入进行，在税收征管的各个环节都逐步建立健全各项规章制度和岗位责任制。但是，任何健全的制度如果没有落实到位，也只能是一种摆设，无法充分发挥应有的效果，而确保制度得到落实的关键在于监督。在实际工作中，一些管理部门在制定相应的管理制度后，对监督制度落实情况的重要性缺乏足够的认识，致使制度流于形式。比如，在税收票证管理方面，税收票证是完税的法律凭证，税票开出多少，就应入库多少，各级税务机关都制定了相关的《票证管理办法》或《实施细则》，每年都开展不同规模的票证检查。然而从近几年税务系统发生的案件来看，利用税收票证侵吞、挪用税款的腐败案件时有发生。究其原因除了个人政治、思想素质低外，制度落实不到位，检查走过场，监督不力也是根本原因之一。

（三）责任追究不到位

税收执法过错责任追究是税务机关落实税收执法责任制，把执法监督工作落到实处的具体体现。责任追究是否到位是决定税收执法监督能否落实到位的关键，也是解决监督中存在失之于宽，失之于软问题的有效措施。当前，在执法过错责任追究中，还不同程度地存在一些问题：一是“法不责众”的观念作祟常常使得一些执法过错无法彻底追究或很难追究；二是追究制度本身存在的“内生性”问题，造成“执法多的追究多，执法少的追究少”，从而形成“执法岗位陷阱”问题；三是各项评比、考核指标对追究力度产生一定制约作用。目前各级税务机关普遍追求较低的“投诉率”和“违法犯罪率”等指标，并把“零投诉”、“零犯罪”作为本单位党风廉政建设的重大成果。在文明单位、先进单位等各项评比中违法违纪案件，特别是违法犯罪案件，是一项硬指标，具有“一票否决”权。这使得一些单位在监督过程中一旦发现本单位税务人员违法违纪行为后，出于各方面的考虑，不愿继续深挖，“大事化小，小事化了”，在一定程度上影响追究的效果，助长违法违纪人员的侥幸心理。

（四）工作衔接不到位

一是缺乏成熟的税收执法监督工作外部衔接机制。税务监督主体的多元化无疑给实现全方位税务行政执法监督提供了重要保证。但因各类监督体系独立性强，运行机制上缺乏应有的沟通和协调，使得外部监督职能的发挥不能够形成合力，监督效果大打折扣。目前更多是开展内部税收执法监督，没有很好地建立起与来自外部权力机关、监督部门的工作衔接，影响了外部监督作用的发挥。在税收执法过程中，纳税人与税收执法最为密切、利害关系最为直接。如果没有来自纳税人的监督，建立税收执法监督机制是一句空话。然而在外部监督中，由于受到利益、心理以至于文化心态等各方面因素的影响，使纳税人在监督税务机关方面裹足不前，使现行外部监督制约机制很大一部分流于形式，无法取得实效。二是内部税收执法监督的协作机制有所欠缺。从执法监督的格局来看，税务机关内部，既有各业务部门围绕自身职能开展的日常性、一般性监督检查，又有监督部门开展的专业性监督。但是在这些部门之间缺乏完整的、明确的组织和协调机制。执法监督在信息共享、结果运用等方面的协作程度不够，难以形成层次分明、各有侧重、优势互补的监督格局，不能很好地发挥内部税收执法监督的整体效能。

三、加强基层税收执法监督的必要性

“收好税，带好队”是税务工作的两大根本任务。“收好税”就是要做到依法计征、应收尽收；“带好队”，就是要造就一支业务熟练、政治过硬的执法队伍。加强执法监督，提高执法水平，是“收好税，带好队”的必要条件，它有助于促进依法行政，实现依法治税；有助于整顿和规范税收秩序，维护市场经济体制稳定、健康发展；有助于实现公正执法，树立税务部门良好执法形象。

（一）依法治税的内在要求

 “依法治税”包含两个方面的内容，既要求纳税人要依法纳税，又要求税务执法部门要依法征税。对税务执法行为实施有效监督，确保税务人员依法办事、依法计征，一方面能保障税收收入及时足额入库，另一方面能保证税收执法权不被滥用。税务机关通过一系列制度设计，如重大税务案件审理、税务行政处罚、行政许可听证、执法责任追究等制度以及业务流程控制制度等，构建一个过程监控平台，客观上确保了组织收入原则的落实，又能够很好地保护纳税人的合法权益。

（二）市场经济体制健康发展的客观需要

市场经济的规范运行离不开完备的法律制度，也离不开法律的有效实施。税务部门作为行政执法主体之一，在市场经济中扮演着重要角色。税收本身不仅具有组织财政收入的职能，还有调节市场的作用。税负的公平合理，有利于在各市场主体间创造一个平等竞争的市场秩序。而偷税、骗税等违法行为破坏了市场秩序，损害了公平竞争的市场环境。在当前时期，服务地方经济发展，积极培养税源，是税务机关发挥职能作用的一项重要体现。税收执法监督的实施，有利于减少或杜绝一些非正常因素对税收工作的干预，使税收工作符合经济发展的规律，促进市场经济稳定、协调和可持续发展。

（三）维护税务系统良好形象的有力保证

 “不受监督制约的权力必然导致腐败”，税收行政执法权涉及面广，自由裁量的空间较大，很容易被滥用，也容易成为税务人员用来“权力寻租”的工具。对税务执法权进行监督和制约，有利于加强税务系统廉政建没，有利于从源头上预防和治理腐败，树立税务执法部门的良好形象。近年来，随着执法监督的力度不断加大和税收执法责任制的深入推进，税务机关依法行政的意识日益加强。税务机关在税收征管过程中，从尊重纳税人合法权益、构建和谐征纳关系的角度出发，探索运用纳税评估、税务约谈、纳税辅导等柔性手段实施税务征收管理，既提高了纳税人的税法遵从度，又有效地改善了税务机关的组织形象。

四、完善基层税收执法监督的对策建议

（一）构筑防线，加强思想建设

一是加强理想信念教育，促使税务干部树立正确的世界观、人生观和价值观，增强全心全意为人民服务的宗旨意识。二是加强法制教育，提高税务干部的法制观念，增强税务干部的依法行政能力。三是加强廉政勤政教育，尤其是加强基层分局长、执法管理关键岗位人员的廉政学习教育，使广大税务干部正确对待和运用手中的权力，严格执行《中国共产党员领导干部廉洁从政若干准则》和“税务干部十五不准”等有关规定，秉公执法、廉洁从政，时刻保持清醒的头脑，做到慎权慎欲、慎独慎微，自觉接受监督，构筑防腐拒变的思想道德防线。

（二）强化监控，防范执法风险

加大对基层执法情况的实时监控，突出对重点部门、重点环节、重点岗位和重点事项的监督考核，加强税收执法责任制的贯彻落实。一是在执法监督的重心上，要逐渐从结果监控向过程监控进行转变，将监督的关口前移，突出事前、事中监督，从而充分发挥过程控制的正效应。二是在执法监督的手段上，要以提高执法监督的效能为目标，继续创新工作方法，采取“解剖式”、“互查式”、案件评查等方法，深入开展对税收收入质量和重要工作事项的执法监督。三是在执法监督的内容上，摒弃以往“大而全”的执法监督思路，根据不同时期税收工作的具体情况，着重对该阶段问题进行全力监督，突出监督的针对性，这样才能做到有的放矢、点面结合，从而推动执法监督工作的深入开展。四是在执法监督的结果运用上，不单纯以追究为目的，要对过错行为的原因进行分析，加强对重点岗位、重点环节的监督预防。要利用多种形式将追究情况和整改措施进行公开，完善相关制度，达到预警的效果。

（三）激浊扬清，落实责任追究

一是构建保证税收公正执法的激励制度。通过奖优罚劣，充分发挥先进人物的感召力，大力弘扬正气，引导落后部门和个人持续改进税收执法行为。二是严格执行税收执法过错责任追究制度。过错追究是落实好税收执法责任制的关键，是解决有法不依、执法不严、违法不究、屡究不改等执法随意性和不严肃性的重要手段。对执法检查和考核中发现的问题，要严格给予过错追究，一经查实有违法、违纪行为，要严格按照税收执法过错追究制予以严厉追究，从而达到以儆效尤的目的。落实执法责任制可以从建立错案追究制度为突破口，对税务人员因故意或者重大过失产生的违法或者不当的税收执法行为，尤其是人为造成纳税人税负明显不公，应收不收或者少收的行为，应当追究其行政责任，以增强税务人员严格执法的责任心，解决当前税收征管中出现的“疏于管理、淡化责任”的问题。要坚持税收执法责任公开追究的原则，一方面要对外公开税收执法责任人员及其职责、权限，对内公开税收执法责任考核指标及考核结果；另一方面要公开税收执法责任追究的过程及结果。

（四）统筹协调，形成工作合力

真正发挥外部执法监督的作用，在信息共享的基础上加强交流合作。税务机关要加快政务公开的步伐，及时向社会公告税收政策和征管改革信息等，增强税收执法的透明度，除了公开执法依据和程序外，还要公开执法结果。鼓励纳税人充分发挥自己的监督职能，当自己的权益受到侵害或受到不公正的待遇时，应拿起法律武器积极维护权益，可以匿名、实名举报，也可以向当地税务机关的上级机关申请行政复议或者行政诉讼。税务机关应积极接受纳税人的监督，并聘请纳税人作为税收监督员。加大新闻媒介对税收执法监督制约的力度，要让新闻媒体监督税收执法过程。加强党、人大、政府各部门、政协、司法及社会团体对税务执法的监督，相互建立通畅的沟通渠道，经常性地了解他们对税收执法的意见，并予以改进。

参考文献：

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[2]刘丽.构建和完善税收执法监督体系研究，甘肃科技纵横，2014（09）

[3]郭建国,丁世照,杜彦峰.利用信息化手段开展税收执法监督,中国税务报,2013（01）