魏敏婕 华东政法大学

摘要：随着网络信息科技的迅猛发展，人们的日常生活方式也发生了巨大的变化。从传统的实体商品贸易模式发展到今天以虚拟网络为平台、线上线下相结合的购物消费模式，期间不过用了十余年的时间。然而我国以传统贸易模式建立起来的海关监管制度和执行手段面对这井喷式发展的跨境电子商务贸易，已经渐渐不能适应新型网络贸易带来的各种挑战和发展的需要。对此，有必要以海关总署于2016年4月出台的26号公告为基础，从B2C、C2C进口贸易的视角出发对我国海关针对跨境电商的税收制度进行研究，并提出具有可行性的优化建议。

关键词：B2C；C2C；进口贸易；跨境电子商务；海关税收

海关征收关税对于整个国家商品市场环境实际起到的作用是：在自由市场经济发展的同时，扩大消费者选择的自由度，丰富商品的种类以及销售模式和渠道，促进国内外商品市场的合理竞争及有序健康的发展。但眼前海关税收制度的滞后性引发的“灰色税收”问题，已经带来了相当严重的社会问题。海关税收制度的优化工作已经到了刻不容缓的境地，该研究工作对于我国商品市场环境的可持续发展，以及保护我国的税源和税基有着深远的意义。 

我国海关于2016年4月8日推出了海关总署公告2016年第26号《关于跨境电子商务零售进出口商品有关监管事宜的公告》以及《财政部 海关总署 国家税务总局关于跨境电子商务零售进口税收政策的通知》，以上两份文件均旨在规范零售进出口商品入境申报要求、税收商品类别以及税种的调整。但从优化海关税收制度的角度而言，这两份文件只能解决目前的燃眉之急，是整个制度体系完善过程中所前进的第一步。

一、B2C、C2C进口贸易海关税收制度的现状

海关面向出入境的货物及物品征税的法律依据是《中国人民共和国海关法》第二条：“中国人民共和国海关依照本法和其他有关法律、行政法规，监督进出境的运输工具、货物、行李物品、邮递物品和其他物品，征收关税和其他税、费。”以及第五章“关税”第五十三条：“准许进出口的货物、进出境物品，由海关依法征收关税。”

根据海关总署发布2016年第26号《关于跨境电子商务零售进出口商品有关监管事宜的公告》，海关进一步明确了针对经营B2C、C2C进口货物、物品的企业和个人应当履行的税收法律制度，其中重点内容如下：

(一)适用范围

根据海关总署发布的2016年第26号《关于跨境电子商务零售进出口商品有关监管事宜的公告》第一条第一款：“电子商务企业、个人通过电子商务交易平台实现零售进出口商品交易，并根据海关要求传输相关交易电子数据，按照本公告接受海关监督。”

该款强调的适用范围包含了B2C、C2C进口贸易模式项下的所有交易主体，在推出该2016年第26号公告之前，海关就跨境电子商务零售进出口交易模式从未有过明确的法律法规文件，该公告充分证明了海关对于跨境零售电商税收制度的规范决心。

(二)课税对象

  根据我国海关法规定，中国人民共和国海关是我国进出关境的执法监督机关，有权监督“进出境的运输工具、货物、行李物品、邮递物品和其他物品征税。”由此可以简要得出我国海关的课税对象包括允许进出口的货物及物品。

(三)纳税义务人

纳税义务人是指负有缴纳关税义务的法人以及自然人。根据我国《海关法》以及《中华人民共和国进出口关税条例》第五条明确规定:“进口货物的收货人、出口货物的发货人、进境物品的所有人，是关税的纳税义务人。”进境物品的所有人，不仅包括物品实际所有人，还包括推定为所有人的人。但在海关实务操作中，要明确物品的所有权可行性几乎不可能也没有必要，所以自动认定携带入境的人就是物品的所有人，即纳税义务人。

对于邮寄入境的物品和货物，根据2016年第26号公告明确规定“订购人为纳税义务人。在海关注册登记的电子商务企业，电子商务交易平台企业或物流企业作为税款的代收代缴义务人，代为履行纳税义务”。

跨境零售电商的入境货物方式，通常以自然人携带入境以及邮递包裹入境这两种方式为主，根据2016年第26号公告对纳税义务人法律规定内容的补充，实质上进一步对这两种通常方式入境货物、物品的纳税义务人做出了完整的实质性规定，这让海关在执行税收监管的同时，有法可依，限制了海关监管人员的自由裁量权，也能大幅缓减海关与纳税义务人之间的冲突和矛盾。在该规定中，海关还明确延伸了纳税义务人的对象环节，规定电子商务企业、交易平台以及物流企业都可以作为代为履行纳税义务人，该条款不仅扩大了跨境电商的交易主体在缴税方式上的自由度，同时也大幅提高了海关在实际执行监管操作上的便利性和高效性。

(四)通关管理

根据2016年第26号公告第三条第六款规定，“电子商务企业应当对购买跨境电子商务零售进口商品的个人（订购人）身份信息进行核实，并向海关提供由国家主管部门认证的身份有效信息。如无法提供或者无法核实订购人身份信息的，订购人与支付人应当为同一人。”

本款也是本次2016年第26号公告新增加的条款内容，目的是为了明确纳税义务人的身份信息，并有效帮助海关执行人员从订购人的身份，订购货物数量以及品种上具体判断是否属于“合理自用”范畴，并对自然人的全年订购金额进行全面监控，严格打击以个人自用为表面现象，实际是以盈利为目的的走私和逃税漏税等违法行为。

(五)税收征管

根据《财政部、海关总署、国家税务总局关于跨境电子商务零售进口税收政策的通知》（财关税[2016]18号）第一条规定“跨境电子商务零售进口商品按照货物征收关税和进口环节增值税、消费税、完税价格为实际交易价格，包括商品零售价格、运费和保险费。”

该条款是作为本次公告最重要的修改之一。B2C、C2C进口商品存在旅客携带入境、邮政快递入境两种方式为主。2016年4月8日以前，针对入境旅客携带行李物品和个人邮递物品，海关对其征收行邮税，其中包括了进口环节的增值税和消费税。行邮税的制定是专门适用于个人物品的税收征管措施，目的是照顾个人进口自用物品的合理需要，简化征税手续，加速物品通关，且当税额不足50元予以免税同行。而4月8日起，入境居民旅客携带在境外获取的个人自用、合理数量进境物品，总值在5000元以内的，海关免税放行。但对于通过邮政快递入境的跨境电商零售进口商品，在能够提供交易、支付、物流等电子信息的前提下，将不再按行邮税计征税款，而是按照货物征收关税和进口环节增值税、消费税。该新规被外界认为是跨境电商“免税时代”的终结。过去对海关监管而言，要区分邮寄入境货物、物品是否是个人自用，存在很大的自由裁量问题，合理自用并不满行邮税50元就可以免费放行，而现在取消免征税政策后，所有邮寄入境货物、物品都按照国家公告的统一税率进行征税，实质上又再一次限制了海关监督制度的权利范围，减少与纳税义务人的矛盾，巩固了这部分国家税收制度的稳定增长。同时《中国人民共和国进出口关税条例》第三条规定:跨境电子商务零售进口商品的单次交易限值为人民币2000元，个人年度交易限值为人民币20000元。在单次和年度限值内的商品关税税率暂设为0%；超出部分的单个不可分割商品，均按照一般贸易方式全额征税。

以下是跨境电商零售进口商品在4月8日新政启动前后的征税对比表：

依据财关税〔2016〕18号第二条第二款的后半部分规定：“不属于跨境电子商务零售进口的个人物品以及无法提供交易、支付、物流等电子信息的跨境电子商务零售进口商品，按现行规定执行。”该条款制定的意义在于，考虑到现行海关监管在人员、技术、工作处理量超负荷，甚至出现大量纳税人要求或被要求退回进口货物、物品的前提下，由交易的任何一方或者物流运输方在提供符合海关要求的交易、支付、物流等电子信息后，该商品才纳入新政策实施范围。换言之，仍有大部分跨境电商零售进口商品目前仍适用行邮税政策。

根据2016年第26号公告的主旨：规范整体跨境电子商务行业，保证B2B与B2C、C2C模式之间的税制平衡，使跨境电商的各种经营模式都能按照国家统一制定的税收标准进行公平、健康的发展。

二、 B2C、C2C进口贸易跨境电商纳税的困境

自海关总署发布2016年第26号《关于跨境电子商务零售进出口商品有关监管事宜的公告》后,B2C和C2C两类典型的跨境电商在执行过程仍然突出的未决问题：

(一)商品税则号归类问题

目前只有跨境电商业界的领军团队如阿里巴巴、京东等电商平台才有人力和财力按照海关要求做出明确商品归类信息。对于一般小型B2C和C2C的商家很难做到正确申报。

(二)海关监管问题

这两者的滞后性让海关在稽查过程中始终处于被动的状态，尤其在跨境电商交易的私密性、支付的安全性等合法模式下，更突出了立法者合法、合理地推动海关税收制度和技术进一步改革的重要性。

(三)纳税主体问题

在B2C的网购直邮模式以及所有的C2C模式下，海关很难找到真实的境内纳税主体。个人纳税主体和电商纳税主体存在着较大的税负差异，即行邮税和一般贸易税费差异，这是跨境电子商务中“灰色税收地带”形成的重要原因，但就现行的海关行政规章，仍没有明确这部分内容。

综上所有列举的税收难点，几乎都是由跨境电子商务自身具备的虚拟化、便利化等自然优势而衍生的问题。国家始终旨在鼓励跨境电子商务健康、有序的发展，但面对如何让贸易和税收回归公平；让常年处于“灰色税收地带”的跨境电商如何受到政策红利的牵引，自觉回到“阳光化”制度的管理，合法进行跨境电子商务贸易，这些对海关相关法律制度和政策的调整和修改，无疑将是重大的挑战。

三、 B2C、C2C进口贸易海关税收制度的优化

(一) 建立境外境内共同申报责任制

海关的税收制度管理如若坚持集权手段，坚守传统管理模式，拼一己之力，实际已是独木难支，以目前海关现场对入境包裹、邮件的监控技术，只能达到依靠X光安全检查仪器，人为粗略识别封存的可能是何种属性以及状态的物品。而跨境电商企业无论在创新、跨境协调、还是服务整合方面的能力均强于一国海关，要较好的完成监管任务，海关只能尊重电商运作之道，开启大众自我监管的模式，让税收监管制度向下游继续延伸。尤其让B2C、C2C的最终纳税义务承担者——境内订购人，在境内向海关的集中平台数据库对入境货物、物品在商品明细以及价格、运费等方面的确切明细信息进行自觉申报工作。固定个人作为申报主体，明确订购纳税人的责任以及数据来源，当监管现场的信息数据对碰发生差异时，就会有完整的报关逻辑，海关执法人员有充分的证据依法对申报人进行追责。笔者认为，只有当境内境外共同具有申报责任和义务，跨境零售电商发展才有可能真正得到良性规范化发展。

(二) 健全后续稽查管理

面对违法、偷税漏税现象的筛查能力逐步落实以及提高后，海关应对该境内跨境电商以及境内订购人依法健全后续的稽查管理工作。

首先对于境内个人订购者的身份认证、外汇额度限制、税款缴纳以及单次、全年的订购金额限制进行系统自动化的严格监控，在超出上限警戒线之前，通过海关申报系统或移动通讯设备做出警示化、人性化提示，尽量降低合法、真实的个人订购者与逃税漏税等违法分子行为混淆的概率。其次对于境内可能存在偷税漏税的B2C、C2C贸易企业、社会组织与个人等，海关稽查、缉私部门应予以严格监控，例如货物申报价值是否真实准确；境内收发货人是否具有真实合理自用的购买意愿，并要求所有B2C以及B2B企业保留近十年的订单记录、消费记录、税收记录、与消费者之间的沟通记录等电子数据或纸质单据，以便海关后续调研、抽查等监管工作。最后，对于确切的违法、逃税漏税的B2C、C2C的犯罪分子应直接予以清退和禁止其从事与跨境电子商务相关的商品交易以及服务等活动，对涉嫌走私的犯罪分子应予以与一般进出口贸易同等严厉的行政、刑事措施处理。

参考文献：

[1]叶华.浅谈中国外贸跨境电子商务的发展[J]. 湖北经济学院学报（人文社会科学版），2013（11）

[2]张俊榕.以治理理念指导跨境电子商务海关监管创新——以进境零售为视角[J]. 海关与经贸研究，2015（1）