赵鹏迪 内蒙古平庄煤业（集团）有限责任公司

摘要：自1984年以来，我国资源税制度进行了一系列改革。在本文中，笔者从资源税制度的发展脉络入手，提出资源税制度改革工作应当以充分体现资源的经济社会价值为导向，且能够优化收入分配关系与部门利益关系。在此基础上，资源有偿获取制度应该全面推行，资源税征收的覆盖面也应当稳步扩大。另外，在设置税率的过程中还应凸显资源所具备的稀缺性与开采负外部性。

关键词：资源税；改革；征收；覆盖面

一、我国资源税制度的发展脉络

1984年，我国颁布资源税制度，面向多类企业征收资源税，如天然气、煤炭及石油企业等。由于是针对高于销售利润率高于12%的这部分采取超率累进征收的办法，因而资源税能够对资源级差收入进行有效地调节。在综合考察海洋石油资源的矿区使用费征收状况、矿产资源的资源税征收状况时发现，上世纪80年代我国在对国企进行利改税操作与建立矿产资源有偿使用制度的时候，实施了资源税与资源费并存的制度。

1991年，资源税征税范围覆盖到铁矿石，1993年推出的《资源税暂行条例》全面执行“普遍征收、极差调节”的纲领，将天然气、煤炭、石油、非金属矿、有色金属矿、黑色金融矿、盐纳入到征税范围中，基于具体的开采状况与资源质量等执行相应的从量额定税率。该条例内明确指出：“针对未罗列的有色金属矿与非金属矿，各地省级人民政府可以自行决定是否征收资源税，且上报至国家税务总局与财政部进行备案。”国内多省基于此而进一步拓展资源税的征税范围。比方说山东省，其将天热矿泉水、页岩、建筑砂石等纳入到征税范围中。由此可知，在分税制财政体制改革启动前，国内资源税的主要功能是调节政府和企业间的收益分配关系，在启动后，国内资源税的主要功能是调节中央政府和地方政府之间的收益分配关系。一是除了海洋石油资源税之外，地方政府可以获取其他所有的资源税收入；二是基于中央和地方的比例来分成资源费收入，或依照中央和方法的隶属关系而划分资源费收入。常见的资源费包括矿区使用费用、矿产资源补偿费用、采矿权使用费用等。且地方政府往往占有大部分的资源费收入。由此可知，无论是资源费收入的分配上，还是资源税收入的分配上，均由地方政府支配大部分收入。这样能够为分税制后的地方财政进行有效补充。

在进一步调整税额征收标准之后，原油、天然气的从价计征覆盖面自新疆这一试点区域扩大到12个省区。2011年，我国对《资源税暂行条例》进行了一系列调整，原油与天然气领域全面启动从价计征改革工作。需要额外注意的是，修订之后的条例内添增了“各省级人民政府可以基于现实状况而决定是否对财政部未罗列或未设定征收税率的有色金属矿、其他非金属矿等征收资源税，且需要上报至国家税务总局与财政部进行备案”。省级政府征收资源税的自主权范围进一步扩大。

十八届三中全会后，我国进一步深化资源税费的改革，具体表现为：一是征税覆盖面进一步扩大，应税产品的适用税率、计征方法等均有所调整。2012年，我国在广东与广西就天然气价格形成机制展开改革试点工作；2013年，我国在部分省区进行金属与非金属矿资源税从价计征的改革试点工作；2014年，我国将煤炭纳入到资源税征收范围内；2015年，资源税征收范围进一步扩大至稀土、钨、钼等资源；2016年，执行资源税从价计征办法的资源进一步扩大，《资源税税目税率幅度表》内都所有品目都被覆盖到，另外没有没罗列的矿产资源则执行从价计征为主、从量计征为辅的原则。基于河北省展开的水资源从量计征改革试点工作进一步扩大至9个省区，如天津、北京等。除此之外，在营改增政策全面实施的背景下，地方政府缺乏主体税种。针对此，省级人民政府更多资源税税政管理权限，如可提出税目、设定税率而颁布税收优惠政策等。比方说，依据辖区内森林、草场与滩涂等实际利用状况，基于规定的税率范围内，制定出开征资源税的具体办法，由国务院批示后，可推行。这些举措都能够令地方政府获得更多的资源税收入。二是积极推进资源的“清费立税”。部分资源的补偿费费率调整为令，如天然气、煤炭、原油和矿产资源，且将其对应的资源税税率调整为6%。相关部门应加快处理税费重叠及功能重复等问题，重点做好原油、煤炭及天然气收费基金项目的清理整顿工作，相关的价格调节基金也全部停止征收。除了上述有关内容外，2014年，我国对中外合作开发的油气田、海上自营类油气田的资源税征收方式进行了调整。以2011年11月1日为节点，此前订立合同的则需要继续上缴矿区使用费用，此后订立合同的则需要承担资源税税负。2011年11月1日开始，对进行海洋油气资源开发的自营油气田征收资源税，其无需承担矿区使用费用。

二、资源税制度改革应以凸显资源的经济社会价值为导向

（一）全面落实资源有偿取得制度

我国法律明确规定，各种自然资源都是由国家所有的。包括水资源、矿产资源等。所有公有资源都是由国家所拥有与支配的。基于《物权法》中的内容可知。“所有权人可依照法律规定而占有、使用、收益及处置自己的不动产与动产。”如果资源的所有权和使用权不从属于同一主体，那么国家可以运用所有者权利而参与进来，且获得相应的收益。资源的所有者是国家，相关经营者与使用者针对国有资源而进行开采、使用时，需要在权利转让中而对国家进行经济补偿，这部分就是政府财政收入。从根本上讲，此为资源租。

所以，为了保障国家在资源方面的收益权，应提升国内资源开采与使用权分配的市场化程度，具体策略为：一是将资源储量、资源价值等因素作为资源开采与使用权分配的关键性影响因素，基于此而令招投标程序、标准更为科学，借助招标、拍卖、挂牌等多种办法而实现资源开采与使用权的出让。二是针对资源开采和使用权的实际需求，建立标准化的一、二级市场，并引入竞争性定价机制与资源评估机制。这些策略不但能够令国家获得更高的经济收益，还能够借助成本与利益的影响，而促使取得排他性开采与使用权的主体制定出合理的开采方案，使用科学的开采办法，令资源的利用效率得到提升。

（二）促使资源税的征收范围稳步扩大

从整体上看，我国资源税在征税范围上存在太小的问题，且共伴生矿基本不被纳入到征税范围内。大部分省区均未重视没有罗列且附加值较低的非金属矿。这种情况下，政府直接放弃了部分资源的资源税收入。这导致市场上易出现运用不征税产品而替代征税产品的状况，令非税资源和负税资源在价格方面出现异常。为了令资源产品在税收方面具备横向公平性，我国应当促使资源税的覆盖面持续扩大。详细来说，现有两种主张：一是主张将所有的自然资源、社会资源均纳入到征税范围下，即全面扩围论；二是主张基于社会经济发展状况而阶段性地扩大征税范围，即相对扩围论，其提出非再生、非替代的稀缺性资源应为重点征收对象。显而易见，前者是资源税征收范围的未来发展方向，后者则是更贴近当前社会的现实需求，更具可操作性。从本质上看，这两大主张是融合的。

在实践中，应重点考虑资源的储备量、利用成熟度、保护需求及税收征管水平等，遵循“由易到难”的原则而令征收范围稳步扩大，具体措施为：一是基于矿产资源而进一步细分金属、能源、非金属等矿产的形式，令三级税目的范围得到拓展，比方说说，将汞、镁等纳入到有色金属矿原矿之下，将钛纳入到黑色金属矿原矿之下。针对非金属矿原矿资源，如建筑用量庞大的砂石，可于部分地区试点，再逐步扩大到其他地区。二是总结现阶段我国于河北、西藏所进行了资源税试点工作经验，将水、森林设定成为非矿产资源的一级税目。对水资源管理部门的各项职能进行调整，在非金属矿原矿下的地热水与矿泉水转移出来，和地下水、地表水、温泉水等并行，均设定成自税目。在征收水资源税的过程中，将实行从价税率与从量定额结合的策略。针对森林资源，取缔植被恢复费，改征资源税，在时机成熟时，将森林资源纳入到征税范围下。针对我国草原集中在西部、滩涂集中在东部的特点，可授权地方政府先展开试点工作，待经验成熟后，再由中央政府制定出统一的资源税管理办法，进而全面推广。

三、对资源税费的收入分配关系、部门利益关系进行有效协调

（一）将资源税设定成中央政府的专有税种

一是不管是更彰显地域特色的陆地矿产资源的属地特点，还是处于平衡目的而将资源税设定成地方政府的主体税种，从本质上看，这都是将资源的国有所有权让渡至地方政府，显而易见，这与我国法律规定的国务院对国有财产行使所有权相矛盾。

二是除了无法律支撑外，基于多层级的政府视角发出，如果资源税被设定成地方税种，那么在我国资源区域分布不均的状况下，依照产地课税，不但令资源税税负自产地转移至消耗地，还令产地和消耗地之间的税收丧失横向公平性。另外，资源丰富的省区可因短期财政收入的驱动而纵容不良资源开采行为，使得代际不公平加重。所以，资源税征税权不应为地方政府所有。

倘若资源税被设定成中央政府的专有税种，那么不但拥有法律支撑，还能够充分发挥中央政府独有的统筹功能，令资源得到合理开发，借助资源税而对资源的稀缺性进行有效补偿，且及时修正负外部功能。在这一过程中，中央政府与地方政府、产地政府与消耗地政府间的收益分配关系应得到有效协调。具体策略为：一是中央政府建立资源储备基金，该基金将覆盖全国，用于维系代际公平和保护资源。二是中央政府给予产地政府专项财政支持。基于外部性的程度、环境治理情况等，设置用于土地占有、生态环境破坏补偿的专项资金，令产地政府拥有足够的财力做好环境保护工作，帮助产地政府更好地行使环境保护事权。这也是践行《矿产资源法》内“国务院地质矿产主管部门与省级地质矿产主管部门共同负责矿产资源勘查与开采方面的监督与管理工作”和《环境保护法》内“地方人民政府应承担起辖区内的环境治理工作”的重要体现。需要额外关注的是，尽管都能够令地方财力提升，然而这部分转移至地方的财力为专款专用，产地政府并无所有者收益权。

（二）资源税费改革中应妥善处理好政府各部门间的利益关系

在对资源税进行税费改革的过程中，很多职能部门与利益主体都被牵扯其中。国土、水务及林业等部门原来承担起水费、耕地开垦费、滩涂资源使用费、征地林木补偿费等多项费用的征收工作。在多个部门均参与的状况下，收费资金难以被统一调度与分配，且原为中央政府职能部门收征收的且用于各部门运作费用的各项收费基金，被改革为资源税，这导致相关职能部门产生抵触情绪，消极配合。这些有可能令改革工作困难重重，难以推进，甚至出现偏离预期目标的严重后果。值得肯定的是，以往由多个中央政府职能部门如国土资源部、国家发改委等所拥有的自然资源管理、规划、确权、登记、调查等职能，自2018年开始，全部转移至自然资源部。这给后续国家资源所有权人权益的落实、资源税租费权属的清晰界定等奠定了良好的基础。这也能够解决多部门参与、利益关系复杂等多种问题，令改革工作顺利推进。资源税方面的各项管理工作还需要资源主管部门为税务部门提供大力支持。所以，资源主管部门所拥有的各项信息资源应当和税务部门共享，且应给予资源主管部门必要的财力支持。

四、结束语

在对资源税进行改革的过程中，我国应当充分考虑资源的租、税、费等，且积极发挥市场的引导与调节功能。改革应以凸显资源的经济社会价值为导向，借助市场资源配置功能而令税费设置更加合理。资源税应被设定成中央政府的专有税种，这是资源国家所有的重要体现。在改革过程中，应妥善处理好中央政府与地方政府的收入分配关系、各职能部门间的利益关系。

参考文献：

[1]李晓欢,姜亚望,高艳萍,刘慧敏.水资源税改革效应分析与制度优化——以山西省为例[J].税务研究,2019(07).

[2]刘晓明.煤炭资源税改革若干问题与对策建议——以山西为例[J].煤炭经济研究,2019,39(04).