官高定 福建省南平市延平区审计局

摘要：“三农”问题的解决关系重大，是我国实现农业农村现代化、新时期实施乡村振兴战略建设的关键所在，对“三农”资金及其政策执行情况进行跟踪审计意义重大。为了确保“三农”资金及其政策执行情况跟踪审计切实有效地实施，降低审计风险，充分利用审计资源，提高审计效率，保证审计质量，必须明确跟踪审计目标，确定重点审计领域。为确保审计目标的实现，设计科学、合理和规范的审计程序，是确保审计目标实现的有效途径。

关键词：“三农”政策；跟踪审计目标；审计程序

一、跟踪审计目标的探讨

“三农”问题，是指农业、农村、农民这三个问题。“三农”政策执行情况跟踪审计目标总体上讲，应该表现为“三农”资金使用真实性、合法性和效益性以及政策目标的有效性。具体来说，就是通过“三农”资金管理和使用，在农业方面，主要看农业劳动生产率是否提高，是否加大农业基础设施建设投入；在农村方面，主要看文化、卫生基础设施建设是否增加投入，农民的幸福指数是否得到提高，是否逐步改变城乡二元反差现状，是否改善人居环境；在农民方面，主要看农民收入是否增长、农民素质是否提高。实质上，对“三农”政策执行情况进行全面、全过程跟踪审计，发现问题及时提出整改意见，并积极采取防范措施，防止问题的发生，以此发挥跟踪审计的特有功能。其功效主要体现在加强专项资金监管，针对存在的问题，提出建议以完善专项资金管理体制和机制两部分，既要揭露专项资金筹集、分配、使用管理等方面的问题，又要揭示管理缺陷导致国家政策未得到执行或不完全执行的问题，在资金和体制两方面均发挥应有的绩效。

二、审计程序设计相关因素的考虑

“三农”政策跟踪审计程序应考虑其审计实质步骤、项目跟踪对象的特点，以便在审计步骤中充分把握关键细节，确保跟踪审计程序的全面性、完整性、科学性。

（一）审前实质性的考虑

跟踪审计程序实质上是“逻辑思维过程”和“审计实施过程”的综合，逻辑过程回答了“为什么要审”的问题，“审计实施过程”解决了“如何审”的问题。因为跟踪审计先要与项目对接，然后确定审计目标。选定项目是运用系统论、信息论等理论进行比较和选择过程，是一个“逻辑思维过程”；而审计目标是审计要达到的目的或者要回答的问题，是审计行为的出发点，是审计的方向，只有确定了审计目标，审计人员才有了审计的方向，审计最终才会得出结论；跟踪审计项目选择成功与否影响到审计职能的发挥；在跟踪审计过程中必须按规定的步骤充分地把握好细节，掌握好各步骤之间的前因后果、时间先后、空间布局，不能有遗漏，以确保审计的客观性、公证性、充分性、适当性。

（二）充分考虑“三农”政策的特殊性

“三农”资金和政策执行过程具有其自身的特殊性，具有如下特点：

1.涉及的内容多样性。有些“三农”政策项目是属“短、平、快”，即时间短、投入少、见效快，只需一次性跟踪；而有些则需做好准备打持久战，如对基础设施投入，需要分阶段跟踪。按其组成的内容来分可分为经济效益跟踪、社会效益跟踪、生态效益跟踪。

2.“三农”政策执行具有风险性。“三农”政策由中央作出决定，基本上是在当地政府引导下，对投资项目做出决策，项目选择过程伴有投资决策和市场预测的风险，因决策失误、管理不善，导致政策执行失效；“三农”政策涉及到种植和养殖项目，还存在着病虫害、禽流感疾病等的威胁。

3.“三农”政策执行的复杂性。“三农”政策主要由各级地方政府实施，项目资金运转需经过：中央财政－地方财政－地方主管部门－用款人。“三农”资金及其政策在整个运作和执行过程中，环节多、程序多。

4.“三农”政策的受益范围多元化。“三农”政策执行好坏不仅直接关系到我国广袤农村各农户的现实利益，还关系到我国财政专款投入产出比是否高效，甚至关系到新时期实施乡村振兴战略建设的大问题。

（三）影响审计程序设计相关因素

审计程序设计考虑的因素很多，审计目标和审计资源是影响审计程序设计的重要因素。审计目标的实现必须以相应的审计程序得以保证，在审计资源不足情况下，审计程序设计必须考虑审计资源的合理性。此外，预期的审计效果、资金项目规模、管理风险、审计的影响力、审计成本和可操作性都会影响审计程序的设计。

三、改进审计程序设计的探讨

目前，我国“三农”资金投入使用及其政策执行审计工作已进入新时代。根据新时代实施乡村振兴战略建设的新环境、新思路，审计机关要根据“三农”资金特点及“三农”政策执行新业态、新理念，制定出切实可行的跟踪审计方案。具体地说，要按以下五个步骤进行，即：选定跟踪目标—审计风险评估—审计取证—审计评价—及时要求整改。

（一）选定跟踪审计目标

考虑“三农”政策内容和要求，“三农”资金跟踪审计的目标应在于评价“三农”资金的实施对促进当地农村经济发展、农民增收的作用，查找在“三农”政策执行过程中存在的热点问题。通过对政策执行的预期目标分析，按照政策执行的有效性程度选择目标点。

（二）审计风险评估

“三农”政策执行具有风险性，在审计过程中存在诸多审计风险，为了提高审计效率和质量，防范审计风险，有必要对审计风险进行评估，也是确定审计重点领域。风险评估过程包括以下四个步骤：确定风险评估模式—认定重大审计风险—测试认定有效性—确定“剩余风险”。

1.确定风险评估模式。根据矛盾论，任何事物都有主次之分，审计风险也有轻重之分，审计人员面对众多的审计风险不可能一一规避，只有选择重点审计风险区域，以确定重要审计内容，才能充分发挥现有审计的功能和效率。由此审计风险模型可以确定为：审计风险＝重大错报（审计）风险×检查风险（剩余风险），在模型中规定了重大错报（审计）风险，并以此作为审计方向，一是能够更准确地评估风险，二是能够更好地实现审计资源分配，避开走弯路。

2.认定重大审计风险。在风险审计导向机制中，“重大错报（审计）风险”在跟踪审计中起着导向作用，而“重大错报（审计）风险”的确定可从以下几方面入手：一是在意识形态方面，是否具有“三农”政策观念、是否认为“三农”政策执行关系到国家经济和社会发展大局；工作出发点是否以人为本、是否以新时代中国特色社会主义思想统领全局；二是在“三农”政策执行过程中，是否符合现行的法律、法规以及农村政策的规定；三是在决策方面，是否执行科学决策、民主决策、集中决策。通过以上几方面分析，查找“偏差”和“薄弱环节”，按其存在问题的方向来确定“重大审计风险领域”。

3.测试认定有效性。“重大审计风险”评估后，应执行下列程序进行有效性测试，如果有差异，予以调整“重大审计风险”水平，确认其有效性和准确性。

（1）民主测评。着眼点于国家“三农”的宏观政策，按照“自上而下，先部分、后整体”的思路对被审计单位各层级的人员进行测评，从基础层面提炼正确的审计方向。民主测评要求全体职工参与，增加审计内容的广泛性和代表性。民主测评为确定审计导向提供依据，也是提供审计线索的重要途径。

（2）开座谈会。开座谈会是一种最有效的方法，其效果在于：审计方法更具有灵活性，避免死查账的风险；做到事前监督与事后监督相结合，把监督关口前移；审计着眼点由内向外转移，扩大审计内涵；使审计工作更贴进群众的认可，并得到群众的拥护和支持；使审计结果更客观公正，有利于降低审计风险。这一过程是“三农”政策执行情况跟踪审计不可缺少的程序。

（3）收集非财务信息。“非财务信息”是被审计单位重要的业务资料，与经济行为存在一定逻辑关联，为审计人员提供思路和审计线索，为审计结果提供佐证，这应是跟踪审计程序不可或缺的环节。收集“非财务信息”从以下资料中取得：年度预决算材料、经营业绩说明、领导层决议、管理部门的分析讨论、各项目背景信息、有关的档案等等。

4.确定“剩余风险”。“剩余风险”就是检查风险的概率，据此确定实质性测试的性质和范围，将审计风险减少到满意程度。

最后，根据审计风险评估结果，确定审计重点范围和内容，把握重点。

（三）审计取证

在审计风险评估的基础上，进入审计取证阶段，在取证过程中运用书面文件检查、实物检查、观察、查询、计算和分析等方法取得书面审计资料；通过比较分析、比率分析、因素分析和结构分析取得评价分析证据。“三农”资金跟踪审计程序的审计证据应达到以下要求：充分性、完整性、可靠性、客观性、相关性、可比性、可接受性。要求做到：把握证据收集的充分程度；简洁明了、内容确凿、通俗易懂；上下纵横可比、反映真实情况、说明力强易于接受。审计证据要进行归类整理，按证据的存在形态来分：实物证据、书面证据、言词证据、行为证据；按来源来分：亲历证据、外部证据、内部证据、共持证据等。

（四）审计评价

审计评价主要是在审计证据确凿的基础上，对照审计评价标准确认审计结果，借以对项目的跟踪状况进行评论的过程，由评价内容、评价标准、评价客体、评价结果构成。审计评价分析一般情况下是从一般到个别，把政策执行情况分解为每个具体部分进行考查分析，具有实务性和实证性；然后是通过一定的认证方法归纳综合，着重从个别到一般，具有高度的抽象性。一项政策执行过程，看作一个独立的过程，最终应从整体过程进行综合评价。但综合评价是建立在分阶段评价的基础上，阶段性分析评价是对某项目跟踪的某一方面做出判断和评价，为综合评价分析提供基础，然后在此基础上抽象概括，把具体的问题提高到理性认识，从而对跟踪的状况做出全面和完整的评价。

在分析评价过程中，总体上要对“三农”政策目标实现的有效性进行评价。具体来说：一是确定评价分析的标准，一般来说应以各项政策的政策目标为依据。二比较各政策实施后的实际结果与政策目标，找出二者之间的差异及产生差异的原因，评价政策手段的有效性，有时还应分析由于某项经济政策实施给其他方面带来的间接影响；第三，根据上一步所得结论，结合新形势的新要求，预测下一阶段可能会实施的政策。

（五）及时要求整改

及时发现问题、及时纠正问题，这是跟踪审计的特有功能，“三农”政策执行情况跟踪审计在审计整个过程中应是边审计、边发现问题、边纠正和整改问题，体现出审计工作时效性强，在审计工作过程中就能及时有效地解决问题，克服了传统审计方式纠正问题的滞后性。同时在审计过程中针对发现的问题及时提出审计建议，要求被审计单位采纳建议，建章建制，以防范问题再度发生，进而发挥审计的预警防御功能，从而发挥审计“免疫系统”的作用。