何元春    中审众环会计师事务所

摘要：在现在经济快速持续发展的今天，互联网的进一步普及对人们的生活方式形成了巨大的改变，随之而来的也改变了商品交易市场的资产交换形式，一个新的非货币的资产交换应运而生，但在整个运行的过程中虽然国家出台了相应的政策方针，但依然存在着各种各样的问题。本文就根据非货币性质的交换准则中的不明确规定情况进行分析，并提出了相应的解决方案。

关键词：非货币性资产交换；公允价值；相关税费

引言：新的会计准则是在原有会计准则的基础上进行的更新，相比较而言，新准则在理念上更先进、技术上也更加科学，但是在实际的实行操作过程中也存在着泛泛化的笼统描述，对具体的实行来讲没有任何意义，造成实施上的困难。

一、非货币性资产交换的界定

非货币性资产交换的最新规定是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换^[1]。由此可知，这样的规定只是不将非货币的形式进行了界定，对于少量的货币投入或者叫补价是否属于非货币性资产交换并没有明确的表示。少量的货币性资产的交易是否非货币性资产认定是以补价占交易总金额的数量来进行划分，25%就是衡量的标准。这里需要注意的是应用指南中并没有对“交换金额”是公允价值还是账面价值计量进行规定。

（一）补价与增值税的关系问题

补价有两个来源，一是换入资产与换出资产的差价产生的补价；二是在换入换出的过程中产生的增值税。

针对上述情况，我们的解决办法是，在交易双方对补价的概念理解有分歧时，就按照各自的理解进行分别操作，需要注意的是当我们在计算的工程中将增值税算在了补价的范围内时，那么整个的资产交换过程也需要将增值税的部分算在内。在这一过程中一定要明确双方对补价概念的理解。

值得注意的是在换入换出的资产交换中所产生的税费差异，是由换入换出的资产公允价值和纳税的不同性质共同造成的，而非货币交换中的补价内容仅包含换入换出的公允价值。

（二）资产交换金额的划分

       支付补价方：整个资产交换金额=换入换出的公允价值（换出公允价值+支付的补价） 

       受到补价方：整个资产交换金额=换出资产的公允值（换入资产公允值+收到的补价）

     当整个交换过程处于等价交换阶段时，无论哪一方确定的交换金额都可以作为整个资产金额；但是如果出现不等价交换的情况时，交换双方对换入资产与换出资产的公允值计算就会出现偏差，就会导致整个交易的整个资产金额不相等，双方的业务性质判定也就会不一致。

     这样我们就可以采用将支付补价方换入资产公允价值与换出资产公允价值和支付的补价进行合算，取最高值或最低值，或均值的方法来保证整个资产交换的资金上的对等。

二、非货币性资产交换的认定和计算方法

   我们根据相关的法律规定，对资产交换的原则和相关的计算方法进行总结，在此过程中我们也可以发现使用公允价值进行的计算方法存在的不足，希望相关部门可以提供更好的解决措施。

（一）认定和计算的原则

    商业实质的考量以及公允价值是否可以准确预算是非货币性资产交换的认定和计算原则。而在进行计量的过程中是采用原来的成本计算方式还是公允价值判断方式，已经是一个难以选择的问题了。在进行公允价值计量的过程中，需要对企业名下的所有资产进行重新的划分，将原来的不用进行缴纳的税费，添加到了新的税费之中，而且对企业的规模也有严格的要求，必须具有覆盖所有产业的评估系统，而且对企业的会计人员要求比较严格，需要作出大量的技术手段，与此同时，一旦应用不良，就会导致泡沫经济的出现。

（二）商业实质的判断

     对非货币交换是否具有商业实质的判断，应该根据商业实质的规定内容进行判断，具体表现为换入资产的企业的经营性质以及所换入的资产本身带有的特性。对这二者的判断可以影响资金的额度和换出的资产，同时也证明了资产交换是具有商业实质的。

虽然非货币交换是满足了商业实质的要求，但是换入资产和换出资产所产生的风险、资金、时间等各个方面都是不同的，而且换入资产所占的比重比换出资产所占的比重大很多。二者并不能进行等价交换。

三、税费的会计处理

    我们将非货币交换中产生的税费划分为两部分，一部分是其他过程中产生的税费，下面我们对他们的会计处理方法进行具体概述：

（一）增值税

增值税是价外税。需要单独进行分析。有两种方式进行收取：

1.单独收付。如果交易双方采用单独收付增值税的方式，那么双方就可以用增值税专用发票和银行存款进行交换，就不会影响到换出资产的处置损益。

2.不单独收付。这时就需要判断增值税是否具有补价的性质。一旦具有补价的性质，对开发票的一方来讲，交易的实质就是以换出资产和增值税专用发票作为换入资产了，所以增值税就会进入换入资金的账面上，而对于收发票的一方来讲，换出的资产就被换入资产和增值税专用发票一起给抵扣了。所以应该调整增值税换入资产的金额。

3.增值税未被单独支付也不具有补价性质，那么开具增值税发票的一方就会有所损失，而收到发票的一方则会获得利益，此时的增值税对任何一个流程来讲都不造成影响。

（二）其他情况产生的税费计算

这里的税费产生是将增值税刨除在外的，在其他项目上产生的税费，按照一定的计算原则，在具体的项目上的税费计入各自的账面上，当对产生的税费不能确定时，一律计入换出资产的税费中，避免虚报漏报。

四、如何确定换入资产入账金额

（一）当公允价值可以计量时，换入的资产就是公允价值，将公允价值进行入账，防止换入资产的所有权一旦发生变化，就会导致入账的资金也发生变化；

（二）当公允价值不能计量时，就采用用换出资产金额来确定换入资产金额的方式来确定入账的具体金额，这样也就可以弥补交易双方金额不同时所产生的纠纷。

五、如何确定非货币性资产交换中是否盈利

（一）用公允价值进行计算时，一旦发生交易双方的不等价交换，因一方自行承担所受到的损失时，在交易的列表中就不会被显示出来，也就是说这条信息是没有任何利用价值的。

（二）用账面价值进行的计算时，会将不确认是否会造成损失的项目内容进行列举，但是在实际的操作过程中，却没有将这部分资金刨除在外，而是算入了相关的税费之中。

六、非货币性资产交换的先进性

   新规则对商业实质的判断是针对会计人员的素质提高问题提出的，这项新规定的制定既科学合理又符合国际的标准，不仅规定了具体的操作流程，而且操作方式上也更加方便，对我们的会计人员的要求也更加全面，需要我们的人员在不断进行专业知识上的进步的基础上，对其他领域上的内容也要有所涉猎，做一个全面的人才，而且这种规定符合我国的价值体系要求，是我国经济迈入国际化轨道的一次重大尝试，相信能够引领其他领域的改良与进步。

结论：非货币性资产交换的规则，由本文提到的情况而言，还需要进一步的改进提高，应最大程度的将交易双方的细节问题作出严格的规定，再有针对操作指南方面，应该将具体的操作流程规划出来，让人们有据可依，从而实现市场的健康稳步发展。

参考文献：

[1]高玉红.新《非货币性资产交换》准则重难点解析[J].财经界,2011(02):106-108.

[2]李真.非货币性资产交换会计处理难点辨析[J].合作经济与科技,2009(23):76-77.

[3]陈继萍.非货币性资产交换准则的应用难点[J].财会月刊,2013(07):116-117.

[4]刘凯旋,蒋斌.非货币性资产交换实务解析[J].财会通讯(综合版),2008(07):44-45.