柴美群  候彦利  河北经贸大学工商管理学院

基金项目: 河北省高等学校社科研究2014年度基金项目（课题编号：SY14103）；2015年度河北省社会科学发展研究课题（课题编号：2015041204）

摘要：针对十八届三中全会强调“探索推进国有企业财务预算等重大信息公开”，中共中央、国务院关于“实施信息公开，建立阳光国企”和国务院要求企业公示经营信息的精神,论文运用文献研究法、比较分析法历数了信息“暗箱”的弊端，简述了西方信息公开的经验，论证了国企信息公开的理论依据，阐述了财务决算的概念、内容和作用，重点探索了财务预算、报告和决算的区别和作用，明确提出国企信息公开应以财务预决算为主，以为进一步深化改国企革提供有益参考。

关键词：信息公开；财务预算；财务报告；财务决算

一、引言

《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中强调要“健全协调运转、有效制衡的公司法人治理结构”。习近平同志在《关于<中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定>的说明》中把国企完善现代企业制度概括为七个方面，其中突出了“探索推进国有企业财务预算等重大信息公开”。2014年8月23日，国务院颁发《企业信息公示暂行条例》，要求企业真实、及时公示信息并把年度报告内容限定为能够直接反映企业经营状况的基本信息。今年9月3日，《中共中央、国务院关于深化国有企业改革的指导意见》（下称《指导意见》）正式公布，文件强调围绕实现国企改革目标，要抓好六项重点任务的第五项是“强化监督防止国有资产流失。”为此“要深化企业内部监督，建立健全高效协同的外部监督机制，实施信息公开加强社会监督，严格责任追究”。

众所周知，国企信息公开在我国前所未有，那么为什么中央和国务院提出要求企业特别是国企要公开财务信息？如何公开？财务预算、财务报告、财务决算三者之间关系如何？信息公开以何为主？

二、信息不公开的弊端

我国国企除上市公司外财务信息采用报告制而非披露制，即只向政府监管部门和开户银行定期报送财务报告，不向其他单位和社会公众公开。这种报告制导致财务“暗箱”操作、所有者监管虚位、信息虚假和腐败滋生。贪腐成因很多，比如理想信念教育缺失、法律法规不健全、监督措施不得力、惩戒力度失重偏软、社会公众尚未广泛发动、舆论监督作用没有充分发挥等等。但是对比西方国企治理，笔者认为主要成因在于信息不公开。因为信息不公开，监督无法深入，公众不能介入，治理贪腐“虎头蛇尾”，制衡机制低效无效成为必然。

三、信息公开一般的研究

国企信息公开自有充分的理论依据和成功经验。  

（一）国内学者研究

   理论是行动的先导，学者们的研究成果往往是政府制定政策的重要参考。笔者研读的相关文献200多篇，主要有朱志刚（2001）强调应将国有资产的财务状况公之于众，接受全民监督，并强调财务信息公开上市公司可以做到，非上市公司也应该做到。鑫贵（2005）率先介绍了新加坡国企信息公开经验。赵兵、霍临春（2008）认为国企公开的信息应包括信贷信息、经营信息、纳税情况、财务情况等等。郭媛媛、周伟贤（2010）认为国企信息披露制度对强化有效监督、提升竞争能力和治理违约行为将大有裨益。綦好东、王斌和王金磊（2013）根据2012年107家央企有效样本研究认为，多数国企财务信息披露的特点是：①社会责任披露多且时效性差；②财务数据披露少且带有选择性：③高管薪酬等敏感信息零披露；④正、负面重大事项披露严重失衡，越是关键的信息披露越少，比如高管薪酬、重大风险等敏感信息几乎直接屏蔽。不少学者通过总结新加坡、挪威等国治理国企的经验认为，我国国企产权不明晰，制衡不健全，信息不公开是国企腐败频发、效率低下的重要原因。

（二）西方经验

笔者探索了新加坡、新西兰、澳大利亚、奥地利、挪威、瑞典等西方国企信息公开经验，他们都以立法形式要求国企比照上市公司对公众披露信息，以此作为进行监督的重要制度，美日等国还通过立法对披露虚假信息的企业进行惩处。2005年5月经济合作与发展组织（OECD)首次发布了《OECD国有企业治理指引》，从信息披露的主体、内容、对象、渠道和监督等方面对国企信息透明和公开做出明确规定。

（三）一般成果

根据十八届三中全会关于国企健全协调运转、有效制衡的法人治理结构，建立激励约束长效机制和《指导意见》“实施信息公开加强社会监督”的精神，根据国务院关于信息公开条例，一般认为信息公开应从六个方面考虑。

1、公开主体。公开主体分企业主体、行业（或企业集团）主体和所有者实体（国资委）三种形式分别公开。

2、公开对象。公开对象分为直接委托人（国资委、财税部门、开户银行等）、间接委托人（重要的供销商、社区等）、最终委托人（社会公众）和公司员工（他们既是最终委托人也是最末端代理人，是公司效益好差的直接受益者）四个层次。

3、公开内容。贯彻不同公开对象区别对待原则。比如对直接委托人定期报送所有有关信息；对间接委托人公开相关信息；对最终委托人公开有用信息；对公司员工公开直接信息。

4、公开方式。对直接委托人继续采用报告制，对公司员工在公司网站公开，对间接和最终委托人在部门或地方政府官网公开。

5、信息监管。分外部监管和内部监管。外部监管通过委托人的信息检查和核实完成，其中社会审计非常重要；内部监管主要通过公司监事会、纪委、内审和员工完成。

6、公开分类。一般信息按上述思路公布，对涉及国家安全、国防安全、经济安全的保密信息由直接委托人酌情处理。

四、信息公开的创新研究

根据西方和我国上市公司经验，信息公开的主要内容是财务报告，而三中全会提出的是“财务预算”，国务院要求公开经营状况，《指导意见》要求实施信息公开建立阳光国企。综合考虑，笔者认为国企信息公开应是财务预决算。那么，财务报告、财务预算和财务决算的内容、作用和相互间是什么关系？为什么国企信息公开应以财务预决算为主？

（一）概念

1、财务报告  

财务报告泛指代理人期末向委托人呈送完成受托责任的报告文件，主要包括会计报表、报表附注和财务情况说明书。

    会计报表是指核算单位在一定时期末向信息使用者披露财务状况、经营成果、现金流量和股权变动情况的报告性文件。主要内容有资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表。

报表附注是指为便于信息使用者理解报表和决策有用而对报表的编制基础、编制原则、编制方法和主要项目的解释性说明。

财务情况说明书是指对核算单位一定期间生产经营、现金周转、利润实现及其分配所做的综合性、补充性说明。财务情况说明书更多地使用非财务信息。

2、财务预算

预算（财务预算）是指经立法部门（在公司指股东大会）审查批准的正式计划。财务预算为日常经营管理提供标准，为评价经营业绩提供尺度，为委托人监督代理人提供依据和准绳。

狭义的财务预算一般包括预计的四大财报，广义的财务预算（总预算）包括经营预算、财务预算和专门决算预算。因为所有预算都要汇总到财务预算，都为实现财务目标，因此除产量预算外，其他预算的主要指标是资金，并依靠财务人员汇总其他预算编制生成企业预算。

3、财务决算

财务决算是财会教科书上极少出现的一个概念，但在管理实务中却是使用频率很高的用语，特别在年末年初。所谓财务决算是指经营期末代理人根据委托人要求所提供的由财务报表及其他特定指标组成的报告体系。

    财务报告有许多固有特点：能综合提供一定期间的财务状况、经营成果、现金流量和股权变动等诸多重要信息，以便通过审查解脱代理人履职责任。但是财报的高度集成性、指标的单一性、核算原则的抽象性和会计核算的趋同性使得面对财务报告，即使高管、财务专家也很难判断信息真假，很难直接使用；对一般人而言，财务报告真如天文数字，很难据此做出评价判断。因此委托人除按照国际惯例要求代理人提供固定的、一般性的财务报告外，还要从监管实际出发，特别要求提供有个性、更直接、更加有用的信息。

（二）作用

 1、公司的财务预算作为经过股东大会审查批准的正式计划，可强化计划及其执行的严肃性。其主要作用有：①向直接委托人提供日常生产经营、财务活动的行为标准和控制定额，通过跟踪监控完成预算目标并为考评履职业绩提供尺度；②向间接委托人提供预计的营运能力、盈利能力、偿债能力、社会贡献和环境责任等指标，为其相应决策提供信息；③向最终委托人提供当期经营目标和社会责任、环境责任等信息以便监督和约束；④向公司员工提供直接信息，以便把自身职责与公司整体紧紧连接，并为日常监控提供具体标准和监管依据。

2、财务报告主要作用有：①向直接委托人提供投资决策、日常经营、财务成果和纳税交利等财务信息；②向间接委托人提供经营实力、偿债能力以及社会贡献等信息；③向最终委托人提供经营成果等基本信息；④向公司员工提供现金流转、“三公”消费、收入分配、公司发展等详细信息。

3、财务决算提供包括财务报告以及财务分析、财务预测、财务总结等直接、有用、便于考评的信息，以利委托人最后定夺，作出决策。

（三）相互关系

通过上述论证可见，财务预算的主要作用是提供经营计划和监督标准，财务报告提供经营业绩，而财务决算在于提供财务预算与财务报告两相比较的结果和综合分析。实际上，预算、报告和决算都是委托人监控代理人、实现公司目标的手段。三者之间的内在关系是：标准和计划是监管的依据，业绩是监管的成效，结果是对监管成效的考评，预算、决算和报告都为委托人监管代理人、实现激励约束的长效机制提供条件。

三者之间的关系可以下图1表示：

图1财务预算、报告、决算关

（四）四重监督

监督是委托代理管理模式中不可或缺非常重要的约束机制，监督的主要方法是核对，将耗费与标准相核对相比较，标准包括法规制度、预算和定额。一般分四个层次。

1、管理监督

管理监督（内部控制）泛指公司管理部门（供应、生产、销售、设备、资产等）对原材料、在成品、产成品、机械、设备、房屋、建筑物等财产实物所实施的监督。管理监督的方法是核对，即通过将请领数量、规格与预算、定额等标准相核对，对符合标准的请领单批准执行，否则不予发放。

2、会计监督

会计监督的方法也是核对，表现在日常核算中通过对即将发生或已经发生的经济业务与法规制度、预算定额等标准相核对以判断能否确认、计量、记录和报告。

3、内审监督

因为管理监督和会计监督是代理人对代理人的监督，而代理人与委托人目标的不一致有可能导致代理人的“逆向选择”和“败德行为”，因此委托人有必要对管理监督和会计监督进行再监督。再监督的方法仍是核对，将实耗与制度、标准相核对。

4、外审监督

外审监督方法还是核对，其特点是以外部监督形式对企业的实耗与制度、标准再次进行核对审查。外审所以被认为是最权威、最客观的审核鉴证，一是外审审计的独立性；二是审计师的专业性；三是审计程序的科学性。

随着市场经济的深入发展，随着人性复杂论的不断显现，通行于东西方公司近百年的四重监督表面上似乎完善，但有时外审出示了“健康”证明的公司不久破产倒闭的事实，说明外审也存在不少漏洞。特别在我国，国企的委托人、代理人、内审、外审都是国企的终极委托人，又都是不同环节上的代理人，这种产权不清、激励不力；这种同一师门、一母所生的血缘关系，更容易带来监督不认真、不全面、不独立。

五、研究结论

笔者认为，要遏制国企信息虚假、高管腐败，要健全有效制衡结构、建立长效监督机制，除了不断加强信念教育、强化立法、严格执法和严厉惩戒外，治理的根本途径，在于改变国企一股独大的股权结构，开放吸纳私企、个人、公司法人和外资入股，通过优化股权结构强化“三权”制衡；同时靠完全的信息公开。众所周知，“三权”制衡同样需要信息，没有充分信息制衡无以实施。比如纪检监督、行政监督、巡视监督，不管什么监督都要依据信息，信息越公开透明，监督越认真彻底。

参考文献：

[1]鑫贵.中外国有企业信息披露比较[J]．公用事业财会，2005( 2) :54 － 56．

[2]赵兵，霍临春.企业信息公开与商业秘密保护[J].中国流通经济，2008（4）:28-30.

[3]郭媛媛，周伟贤.国有企业信息披露制度的国际比较和启示[J].未来与发展，2010（4）:80-84.

[4]綦好东，王斌，王金磊.非上市国有企业信息公开披露:逻辑与事实[J].会计研究，2013（7）:20-27.