车萌 段晓彤 青岛理工大学商学院

摘要:基于国际财务报告准则的进展和我国公允价值计量属性在实际应用中的迫切需要，我国财政部颁布了《企业会计准则第39号—公允价值计量》。文章在梳理公允价值计量准则颁布的国际和国内背景的基础之上，阐明了该准则颁布的必要性并分析了其颁布的新发展，最后对其在我国的实行做出展望。

关键词:公允价值 计量 会计准则

现代经济的飞速发展使交易变得越来越复杂化，会计也完成了从纯粹的记录、核算到分析、预测、管理的职能性转变。单一的历史成本计量属性已经无法满足发展的需要，公允价值计量属性应运而生。相对于历史成本和可变现净值等其他的计量属性，公允价值更能准确、客观的反映企业资产的价值，帮助信息使用者提高决策的相关性。

一、背景分析

 (一)公允价值计量准则的国际发展

公允价值计量模式源于欧洲大陆法德的会计模式。1673年，为了免于破产压力，法国政府在当年的资产负债表中首次引入新的会计模式，即公允价值计量。自此，该模式引起各国学者的强烈关注并得到了广泛实践。

FASB自1973年成立以来，一直致力于公允价值的研究。在金融衍生工具快速席卷全球的大背景下，企业的经济业务越来越复杂多样。直至20世纪90年代，公价值再次被越来越多的使用。为了加强对公允价值计量的规范性和统一性，从20世纪初，FASB开始对公允价值做专门的研究，并与2006年正式发布了《美国财务会计准则157号---公允价值计量》。该准则的颁布不仅为公允价值的应用在世界上提供了一个较为完整的框架，同时也对各国公允价值研究有重要的参考价值。

2008年全球金融危机的爆发，使公允价值难逃一劫：业界认为公允价值是促进危机爆发的真正原因。相反，SEC在其发布的报告中公开为公允价值洗脱罪名，认为公允价值并不是罪魁祸首，反而在应对和公关金融危机方面发挥了不可替代的作用。为有效应对金融危机，2011年5月12日，IASB和FASB共同发布了公允价值计量的最新准则---《国际财务报告准则第13号---公允价值计量》,该准则是国际会计界在该领域研究的最新成果，对各国公允价值准则的制定作用重大。

（二）我国颁布公允价值计量准则的背景

与公允价值计量在国际的快速发展形成鲜明对比，我国对其研究相对缓慢。自1992年颁布准则以来，我国对公允价值计量模式的态度一直模棱两可。2006年，公允价值计量属性第一次出现在我国的会计准则中，成为当年会计准则中的一项重大突破。但是关于公允价值的规定相对分散，主要在“投资性房地产”、“资产减值”“企业合并”等几项准则中稍有涉及。为了强化对公允价值计量属性的统一规范，也为了紧跟国际步伐，我国在2014年针对公允价值计量颁布了专门的准则----《企业会计准则第39号—公允价值计量》。

二、我国公允价值计量准则颁布的必要性分析

公允价值本身的特性决定了在我国颁布公允价值准则的必要性。新颁布的第39号企业会计准则中对公允价值的定义是“市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到的或者转移一项负债所需支付的价格”。由公允价值的定义，我们可以看出其几点特性：其一，计量基点是市场而不是某一特定的主体；其二，公允价值计量所涉及到的交易都是假想的，并不是实际的；其三，公允价值的确定参考的是市场估价，而市场预估价正是未来不确定性的反映。

单一的历史成本模式或者公允价值计量模式已不能适应社会发展的需要，将两者有机结合的双重计量模式才是历史的选择与未来的趋势。由于公允价值以市场为基准，波动性较大，所以其反映的资产和负债就与市场紧密相关。以公允价值计量为基础的资产负债表就反映企业的现时价值而不是过去的成本。这样方式提供的财务会计信息更具有相关性，这是历史成本所不能实现的。在金融创新发展的新时代，金融衍生工具以迅雷不及掩耳之势席卷全球，但是其价格不稳定的特性对公允价值提出了更高的要求。会计实践已经证明也将继续证明：公允价值计量模式是金融衍生工具计量与披露的唯一选择。

三、我国公允价值计量准则的新发展

在准则国际趋同的大背景下，公允价值新准则的颁布是我国践行诺言的表现。新准则能够为计量公允价值提供更为清晰和一致的指导，并在很多方面有了新的发展。

（一）“计量单元”概念的引入

新准则中首次引入“计量单元”的概念。计量单元，是指相关资产或负债以单独或者组合的方式进行计量的最小单元。计量单元可以是单项资产或负债，也可以是资产组、负债组以及资产与负债的组合。

会计计量是财务会计的一个重要步骤。计量属性和计量单位两个基本要素共同构成了会计计量。两基本要素可以进行任意的组合，便是我们通常所说的计量模式。“计量单位”的引入，一方面由于国际趋同大背景的影响以及利益最大化的驱动；另一方面，有利于完善我国的会计计量理论与实务。计量单元可以是资产或资产组，也可以是负债或负债组以及资产和负债的组合，这就扩展了资产组的定义，并且体现了企业会计准则体系中计量观的转变，也有助于投资者获得相关信息做出正确决策。由此可见，计量单元是公允价值计量中是一个非常重要的概念，新准则的引入是非常有必要的。

（二）“非金融资产”最佳用途原则的引入

公允价值计量属性的计量目标是在计量环境处于现行市场条件下，不同参与者在有序交易中出售资产或转移负债的价格，强调资产的现实价值和预期经济利益。这一点与资产评估的目标不谋而合，以财务报告为最终目的的资产评估通过对资产的计量。因此新准则中把资产评估理论中的“最佳用途”这一表达方式引入，并将其作为确定非金融资产公允价值的基础。

我们可以看出，高效使用直接表现为经济利益的最大化。在法律允许的范围内以及不侵害利益相关者利益的前提下，最佳用途的判断依据往往是获取最大的经济利益，因此可将“最高效和最佳方式使用”简化为“最佳用途”这一表述。

（三）对持续与非持续两类公允价值计量分别进行披露

IFRS13要求分别以“持续的公允价值计量”和“非持续的公允价值计量”对公允价值计量进行表述。新准则与国际会计准则保持了一致，提出了两种类型公允价值计量的不同披露要求：一类是对于其他相关会计准则允许或者要求企业在每个资产负债表日以公允价值进行计量；另一类是其他相关会计准则允许或者要求企业仅在一些特定情况下的资产负债表日以公允价值进行计量。

从理论角度看，企业财务报告的目标有决策有用观和受托责任观两种观点。为了实现以上两个目标，企业财务报告至少应当提供包括有助于评估企业过去、现在和未来的现金流量、财务状况的信息和有助于评估企业管理层受托责任情况、经营业绩的信息。持续与非持续的公允价值计量恰可以全面的反映企业未来现金流和企业经营能力，因此，对持续与非持续的公允价值计量进行分类披露是有必要的。

四、结论及展望

在国际会计准则趋同的大背景下，我国《企业会计准则第39号—公允价值计量》的颁布无疑具有重要的现实意义。准则的颁布标志着我国的公允价值计量应用规范体系已初具规模，无论是对于会计实务界、审计界，还是对于理论界都将具有重要的现实意义。公允价值作为一种新的计量属性，在理论和实践中都得到了快速发展。虽然2008年的金融危机使业界对公允价值计量属性提出质疑，但是金融危机并没有将公允价值驱逐。只要金融领域不断发展，金融工具不断创新，公允价值未来的发展不可小觑。

公允价值在我国的发展虽然不是一帆风顺的，但是确是大势所趋。因此公允价值计量准则的颁布，在我国的会计领域具有里程碑的重大意义，也预示着我国向着国际趋同迈出了坚实的一步。

参考文献

[1]财政部.企业会计准则第39号—公允价值计量[S].2014

[2]FASB.SFAS157——Fair Value Measuremen[S].2006

[3]IASB.IFRS13——Fair Value Measuremen[S].2010

[4]池雪,江春霞.公允价值计量应用现状及未来趋势[J].财会通讯.2012(6)

[5]汪祥耀，胡旭峰.我国公允价值计量准则（征求意见稿）与IFRS13的比较及完善建议[J].会计之友.2012(12):8-13