---------基于《银行会计》等教材的考察

张铭奋  姜彩彩   凡引丽   曹俊辉   刘旺  上海立信会计金融学院

基金项目：该文章受到上海立信会计金融学院大学生创新创业训练计划项目资助，编号：201711047061。

摘要：顾准在会计领域做出了杰出的贡献，对中国会计发展及银行会计发展产生了深远影响。通过搜索、研究顾准所处的时代背景、查阅顾准著述的相关资料、论文、教材情况等方法，了解银行会计发展历程，掌握顾准对于银行会计实务作出的突出贡献，对顾准在会计学著述、会计人才培养等方面的成就与影响做了系统的梳理与研究，得到如下结论：顾准推动了会计改革运动，超前提出单位核算与企业“成本-利润”核算理论，为培养我国第一批会计人才做出重要贡献等。本项目补充了现有研究中对顾准在会计领域贡献与影响的不足。

关键词：顾准；银行会计；教材改革

一、顾准个人背景

顾准幼时家境困顿，小学毕业后便进入职业学校进行求学道之路，希望能学到一技之长为家庭摆脱经济困境。初时顾准进入中华职校商科初中学习。当顾准读完两年初中后，愈发贫困的家庭已无力再供养他上高中。经过中华职校校长王志萃的介绍，顾准来到了潘序伦创办的会计事务所当练习生。

顾准勤奋好学、聪颖过人，在十六岁时就已经掌握了西式簿记，潘序伦便让当时稚气未褪的顾准担任立信会计补习夜校的教师，第一次由于腼腆青涩、经验不足，顾准被学生轰下台，第二年，潘序伦依然让他担任一班的教师，这一次，顾准站稳了脚，上课时，他口若悬河、妙语连珠，课堂气氛十分轻松活泼。在上课时，他既注意突出教材的重点和难点，为学生点拨关键之处，同时他十分注重教材的系统性、连贯性。顾准着重于本课程与相关课程办学内容的联系，也十分强调会计理论和会计实务的结合。生动活泼的办学形式、注重实际的办学思想、以及顾准个人的风采魅力让顾准在广大学生中颇受欢迎。

顾准自主的创造性的工作态度与方式则源于他在会计事业上的成功经验与习惯，顾准是通过自学成才的，而且是开创性地编辑了中国最早的《银行会计》等教材书，如果没有自主性的工作学习态度是不可能做到的。他在会计著书方面又做了大量工作，编著和修改了10部与会计有关的著书，这些大都是顾准自己创新工作所致。由于这些工作成果得到了同行的认可，顾准在上海会计学界的地位上升，使他对自己的自主的创造性工作态度和方法得以自信和加强，进而形成自身的工作品性乃至人格品行。

顾准所在的立信学校的办学形式以及十分丰富，分为夜校、晨班、星期日校、速成科、短训班等，这满足了每个人的各种不同需求。立信在当时所教授的科目亦十分完备，包括银行会计、高等会计、公司会计、成本会计、审计学等。同时，立信还请了诸多专家学者来校任教，这其中包括黄炎培、马寅初、章乃器等。这些都提高了立信办学的质量，为培养会计人才打下了基础。同时，诸多专家学者汇集于立信，顾准与他们之间的学术思想的交流亦促进了顾准思想的开阔与学识的提高。

二、《银行会计》简析

(一)银行会计之基础业务

本书用作高中商科教本，足以一学期三学分教授。教科书留存了银行会计的基本要点，更贴近实务，反复学习，对于在实务中足以应用。银行会计的根本原理和一般工商业会计原则相同，只是在实务操作的时候其营业业务和工商业不同，所以其记载的方法和计算评价的标准和工商业有区别。会计科目的设置基于会计学的原则，分资产负债损益等类。但因为其性质和其他工商业企业的性质不同，所以其在会计科目的安排上也有其特殊之处。不同之处：大致对人（包括债权债务之科目）较多，而其他财产科目较少。

对于之前的传票和账簿，主要是以严密为主，不嫌重复，业务量大，大量重复费时、手续繁多，效率低下，需要改革，根据《银行会计》的阐述，经过改革以“收入”和“支付”两种为基础记录各类交易事项，但也正因如此改革改革后的账簿和传票分散在各个科目，联络不足。

在银行放款业务及其会计里面透支、定期放款、活期放款、贴现、押准等，及贴现等利息计算与现在大致相同；并且放款也分为信用（无抵押）和有抵押，和我们当今的银行放款业务基本一样。

对于银行决算表分为资产负债表和损益计算书二项。资产负债表可用来表示银行财政状况的稳固与否。损益计算书可用来表示银行在一个会计年度中的损益情形及其结果。合并决算表通常由银行的总行或总管理处在各分支行决算后，凭各行呈报的决算表合并计算来编制它。编制合并资产负债表时，应当设法处理未达账，使各总行分行科目余额能够完全抵消。这与我们现在企业的资产负债表和利润表一致。

（二）信托业务

信托业务主要包括保管事物和出租保管箱事物，收受信托基金，代理买卖证券，代理募集公债和公司债，以及其他各种代理事物 ，在顾准先生所写的《银行会计》一书中主要介绍了保管事物和出租保管箱事物，在当时的各大银行，上述业务大多都有经营，但是根据当时银行法的规定，银行必须经过财政部的准许才能经营，各种代理事物的手续繁杂，记载也都琐碎，但是在整个银行会计系统中却较少的记载。

保管事物大多代理顾客保存有价证券如政府公券，公司股票等，银行与顾客签订契约，在保管期内，有价证券的本金利息以及股利等有银行代为保存，等到顾客来取，或者转入其往来存款账户内。在保管期内，顾客也可以自由取出保管物品的一部分，剩下的等到保管期满全部取出。保管期满，领取全部保管物品时由顾客在银行所给的保管登机背面签章。

当时的银行经营保管事物，除代客保管之外，对自己银行内的各项房款的担保品，远期票据，有价证券等，也同样适用。信托部门对此类物品必须秘密保存，在必要时也应该为部分物资设立账簿用来记载但需要注意的是房款中的担保品如果为有价证券的每期股息也是银行代为领取，转入放款户或计入暂时存款户内。

而如今随着电子科技的发展，有价证券公司债券这样的无形物品都可以在自己的账户中存在，银行这样的信托业务应该是不存在了。

代理事物包括募集公司债，以及代理收款付款两种；代理募集公司债在当时国内的银行有较少的经营，这类事物大多是接受委托人的委托，先收取保证金及其他必要文件，然后收取全部债券，代为出售或者等人募集，对于每日售出以及认领所得的款项分别保存，并报送与委托人，等到债券全部认完或者售出，进行结算，扣除约定的手续费，将剩余款项全部交由委托人，或转入其存款账户内。而如今银行早已没有这项功能现在公司发行股票或者债券，大多都是经过证券公司发行的，证券公司与公司签订合同，再有证券公司代其向社会公众投资者募集资本并交付证券。当时银行的募集公司债的代理业务的功能与现在我国的证券公司所发挥的作用是相似的。

代理付款一般为代付公司债利息，股票股利，以及其他款项。接受委托时银行收取全部应付资金，以及必要的账簿文件，然后逐日付款，等到结算之日报告与委托人，这类资金的代付处理方法，实际上与往来存款没有很大的区别。

在当时我国银行投资有价证券的数量较多。有价证券分为国内证券和国外证券两种。国内证券为本国政府所发行的债券以及商业企业发行的股票及债券，国外证券其手续较为繁杂，在《银行会计》一书中没有过多的提到。

银行买卖证券，须提前签订合约，约定一定日期交割并收付款项及证券。这类证券的买卖大部分是银行本身买卖证券，从而能够在买卖中套息获取利益，因此，在证券期货的价格上升或者有上升的趋势时买入，等到市价对买入者有利时售出，从而赚取差价。对于普通期货证券的买卖通常用到“买入期证券”“卖出期证券”“期收款项”“期付款项”四个科目处理。在买入证券时用“买入期证券”“期付款项”两个科目分别表示资产和负债，等到到期交割时则用则这两个科目相互转账抵消然后以收入的证券书数转入有价证券帐内，将证券的票面价值收入有价证券帐内，并计算出平均价格；卖出时，应当以卖出期货证券收款项转账，分别表示资产和负债，交割时付出证券收入时，再转入以上两个科目，然后以付出的证券数量计入有价证券帐内平时委托交易所经纪人买卖时所交付的金额计入存出保证金内。

（三）股务处理（对内业务）

股务包括银行开业时股份的招募以及股款的收取，股本的增减变动，股票的过户，股息的计算以及支付等事项。股份的招募以及股款的收取，大多为银行正式成立之前筹备期间内的事物，银行正式开业之时大部分股份已经全部认足，第一次应收股款也已收齐。在这种情形下先以“股本”和“未收股款”两个科目转账，表示未收股款的资产以及股本的负债，然后再将已经受到的股款做成借“现金”贷“未收股款”的会计分录。

股东缴足第一次股款时，银行就能给股东股票，使其拥有股东的资格，另一方面以股东姓名和其他详细事实计入股东分户账及股票簿内。股东分帐户记载股东的姓名住址及所持有的股份以及股票数，股东分户账可用活页式或者卡片式。

股东如果因为买卖或者赠送等个人原因要将股票转让时要填写过户申请单，这种交易只是股东间股份的转移，对银行的股本总额并没有任何的影响，所以也没有必要将此交易计入主要账中。

三、影响

（一）对银行会计实务的影响

20世纪30年代，中国现代银行业务尚未发达，银行会计理论并不严谨，会计核算制度尚不健全，会计核算方法也不严密。顾先生作为一位擅长银行会计的会计学家，在《中华银行会计制度》与《银行会计》两书中对银行会计理论的研究，留下了许多精辟的观点。《银行会计》的出版，填补了民国时期国内银行会计学术专著的空白，受到社会的重视，当时的许多大学、高中商科都将其选作教本（罗胜银，1999）。

（二）对银行内部稽核的影响

1.当时银行内部稽核发展现状

20世纪30年代，中国经济进入新的发展阶段，中国的信用制度也逐渐进步和完善。这也就使得当时经济领域对于银行的会计体系要求也就越高，尽管当时很多家银行已经开始主动向国外学习先进的银行管理经验，但由于不同的市场行情和国情，难免也会出现不同程度的不适用。从银行内部核算这一方面来看，当时比较典型的也是比较进步的银行应当是中国银行。但中行有关内部稽核主要强调的还是内部岗位与岗位之间的相互监督，当时我国已经开始实行分支行制度，所以仅仅只是银行内部部门之间的相互监督远远不足以防范错弊。

2.顾准对银行内部稽核的发展影响

顾准先生非常重视银行内部检查稽核，他关于银行会计内部稽核的思想是首先是各分支行设会计科，负责直接审核各种实物资产、债权、债务、损益、开支等记账资料；其次是银行总行或管理处的稽核处事业务管理室等机关，应负责书面稽核各分支行呈送的报告；最后是银行管理机关派遣的旅行查账员，负责派驻地各分支机关的就地稽核。

顾准先生的关于银行内部稽核的思想，现在看来好像不足为奇，但在当时的会计环境下，能具有这样的思想确实是难能可贵。

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