付鹏   

（佛山市顺德区第五人民医院（佛山市顺德区龙江医院），广东 佛山528318）

摘要：本文从资产评估理论和财务会计理论的概念出发，对两者的差异进行了分析，认为资产评估理论和财务会计理论是两个相互关联但又存在着区别的独立学科，并由此得出两者在概念、目标、主体、客体以及价值类型等方面的差异。研究两者之间的差异，对于构建资产评估理论与财务会计理论之间的相互关系具有重要意义。本文认为，会计主体是二者之间最为重要的差异；在资产评估中，应当充分考虑会计主体对其价值评估的影响。

关键词:资产评估；财务会计；差异

一、引言

实际上，无论是资产评估还是财务会计，都是以一定的会计主体为对象进行活动的。在对两者进行比较时，我们应当充分考虑到会计主体对其价值评估活动所产生的影响。然而，这并不是说要对两者进行非此即彼的区分。我们认为，资产评估是以市场经济条件下各种资产及资源为价值标准的评估活动；财务会计是以价值标准为基础、以货币为计量单位和反映形式的经济信息系统。

二、发展历程

资产评估理论从其产生之日起，就与财务会计理论密切相关，二者之间存在着十分密切的联系。资产评估是从会计中分离出来的，财务会计是会计的一个分支。两者虽然有共同点，但又存在着本质的区别。由于会计与资产评估同属于会计学科，所以在两者发展的过程中也有着一定的相似之处。西方国家对资产评估和财务会计两个学科的研究起步较早。早在19世纪初，英国就成立了资产评估学会（Asset Assets Association），并出版了许多有关资产评估和财务会计理论的专著和论文。1824年美国国会通过了《公司债券发行法》，并在1823年成立了“证券交易委员会”（SecuritiesCommission），专门负责对证券进行监管。同年12月，美国成立了美国证券交易委员会（SEC），主要负责对证券进行监管。1979年6月国务院颁布《中华人民共和国企业破产法（试行）》，同年10月我国又颁布了《中华人民共和国企业破产法（试行）》（以下简称《破产法》）。由于当时我国正处于经济体制改革和企业改革的初期阶段，法律环境尚不成熟，《破产法》难以适应现实经济活动的需要。于是我国就把破产清算作为企业经济活动中的一项重要内容来研究和规范。从1985年开始，我国陆续颁布了有关企业破产、兼并、关闭和清算等方面的法规、规章和规范性文件。20世纪80年代中期开始，我国开始对企业破产清算进行理论研究。进入90年代以后，随着改革开放进程的加快以及社会主义市场经济体制改革目标的确立和深入实施，资产评估和财务会计理论研究也进入了一个新阶段。其主要表现是：一方面，随着国有企业改革步伐不断加快以及企业并购、股份制改造等活动的开展，评估业务日益增多；另一方面，由于我国对资产评估业务进行了大量立法规范以及监管力度不断加强，评估师队伍迅速扩大；我国会计准则与国际会计准则不断趋同及会计实务发展对资产评估理论研究提出了新的要求。尽管我国对资产评估和财务会计理论研究取得了长足进步，但仍然存在一些不足之处：如对两者概念的界定不够清晰；两者研究对象存在重叠；两者研究方法还有待进一步完善等。  

三、资产评估理论相关概述

1.资产评估的概念

资产评估作为一种科学的经济评价方法，其概念具有一定的模糊性，在不同的领域，其内涵和外延不尽相同。资产评估是一种价值判断，其基本概念是对资产或财产的价值进行衡量或评价。资产评估是对财产价值进行分析、计算和估计的过程，它可以使财产在市场上获得一个公平的价格，使人们可以通过市场价格机制来评价和调整财产价值。在现代市场经济中，资产评估的主体是作为独立的经济实体存在的企业、个人和其他经济组织，一般指企业和个人。其对象是具有独立经济价值、能够独立承担责任并可为所有者带来经济效益的各种资产。资产评估的目的是为了对某一特定经济活动中所涉及到的财产价值进行衡量与评价，并由此对其未来可能取得的收益做出估计。可以说，资产评估是一种关于价值判断和价值管理活动，是建立在特定基础之上的一种评价行为。

2.资产评估的内涵

资产评估的内涵，就是对特定经济事项中被评估资产的价值进行确定的过程。对于这个定义，有些学者认为是指对企业在一定时期内占有的资产价值进行确定的活动，而另一些学者则认为是指对企业在特定时期内所占有的资产价值进行确定的活动，笔者认为，这两种观点都不正确。资产评估是指评估机构在遵循一定原则的基础上，遵循一定方法对资产进行价值判断的过程。通过对资产评估对象和目的、评估时点、评估原则等方面的分析，从而对被评估对象所具有的价值进行判定。资产评估与会计主体并不是相互独立的。在会计主体中，主要体现为财务主体和非财务主体两大类。财务主体指企业，它是会计核算和报告的直接对象；非财务主体则是指不参与企业经营活动，但是又能反映企业经营状况的独立组织或个人，比如客户、供应商、债权人等。因此，非财务主体既可能是企业，也可能是独立于企业之外的其他组织。在具体操作中，资产评估可分为两个步骤：一是对被评估对象进行价值判定；二是根据被评估对象所处环境和条件要求确定具体操作方法。对于前者而言，价值判定既是其工作内容也是其工作目标；而对于后者而言，则主要是通过选择合适的方法对被评估对象进行具体操作。可以说，二者共同构成了资产评估理论。在对资产评估内涵进行研究时还应该注意到以下两个问题：第一，在进行资产评估时，应当充分考虑会计主体对其价值评估的影响。主要体现为以下三个方面：（1）资产评估必须以特定经济事项为基础；（2）资产价值标准具有客观性；（3）在对不同类型或性质的资产进行价值判定时，应当综合考虑各方面因素。第二，从资产价值标准方面来看，在不同经济事项中具有不同价值标准。一般而言，企业价值标准较高；而国家、地区或者行业、产业等方面的价值标准相对较低。因此在进行经济事项价值判定时应当根据经济事项自身特点以及各方面因素对其进行综合考虑。另外，在不同经济事项中具有不同价值标准这一特点也决定了在不同经济事项中应采用不同的价值标准。

3.资产评估的特点与性质

资产评估是资产管理中的一个重要环节，是通过特定的评估程序和方法，对资产进行价值判断的过程。由于它与一般意义上的会计核算、财务管理、成本管理等有着不同的特点，在实际操作中容易被混淆。在经济学中，资产评估与财务会计都被称为会计核算，但它们之间并没有本质上的联系。因此，我们应该将两者严格地区别开来，这样才能保证两者在理论上和实践上的一致性。资产评估是以特定目的为依据，遵循必要的原则和规范，利用科学方法对资产价值进行确定和评定估算的专业服务活动。它具有以下特点：一是评估结果应当作为买卖、借贷、租赁、抵押等经济行为的依据。二是资产评估报告是一种具有法律效力的具有公信力的证明文件。三是它所确定的价格是一种价值标准。资产评估具有以下性质：一是资产评估为特定目的服务。资产评估活动具有经济上和法律上的双重属性，它是为某一特定目的而进行的一种活动；二是资产评估的对象具有特定性。与一般会计核算对象不同，资产评估对象可以是有形资产，也可以是无形资产；三是它以价值判断为基本职责。评估机构及其人员对某一特定价格作出判断，其目的就是为了通过客观依据和科学方法来确定被评估对象价值所反映的经济实质。四是资产评估具有相对独立性。虽然它需要在特定目的下进行，但这种特定目的又不同于一般意义上的会计核算目的，而是以市场价格为依据。从上面我们可以看出，会计核算和财务管理都属于管理范畴，都在一定程度上服从于管理目的；而资产评估属于技术范畴，它服务于市场交易和社会经济活动，是一种与会计核算、财务管理有着本质区别的服务活动。

四、财务会计理论相关概述

1.财务会计的概念

从逻辑上说，概念是用来揭示概念之间相互联系的思维形式。它反映着概念所反映的客观事物的本质属性和内在联系，并揭示了概念所反映的客观事物之间的本质联系。概念是人们在实践中形成的，人们在实践中对同一事物、同一现象产生不同的认识和看法，形成了不同的概念，并产生了不同的理论体系。例如：马克思主义哲学体系、西方哲学史体系以及西方经济学体系等。正是在不断的认识和实践过程中，人们逐渐地形成了一系列具有自身特点的理论体系。因此，不同理论体系之间就存在着概念上的差异。财务会计作为一门新兴学科，其概念与传统意义上的会计存在着显著区别。传统意义上的会计是一个包含企业全部经营活动信息、反映和监督企业全部经济活动并提供财务状况信息、以满足投资者、债权人等为目的而提供相关经济信息系统。财务会计则是从“以资产为中心”向“以所有者为中心”转变，以反映经济业务、实现所有者权益最大化为目标，以会计政策、会计估计变更和会计差错更正为手段，形成“一对多”或“多对一”形式的企业对外提供财务报告，并对财务报告进行分析和评价的系统。财务会计概念不仅包含传统意义上的会计概念，而且包含着其他一些更具综合性、系统性和完整性特点的会计概念。

2.财务会计的内涵

财务会计的内涵可以从财务会计的基本假设、财务会计的客体以及财务会计的价值类型等方面进行研究。关于财务会计的基本假设，它是指企业进行会计核算所依据的基本原则和假设，是企业对其经营活动进行确认、计量、记录和报告的前提和基础，它是所有经济活动都必须遵循的，是以货币为主要计量单位进行登记和处理，而不受其他因素影响或影响程度较小。关于财务会计的目标，它是指企业进行会计核算所要达到的目的，是对企业某一特定时间内各项经济活动进行确认、计量和记录以及报告，并对企业生产经营活动产生影响的过程和结果。从这个定义中我们可以看出，财务会计的目标是通过对经济活动进行确认、计量和记录，实现对企业生产经营活动产生影响；财务会计也可理解为对企业某一特定时间内经济活动进行确认和记录并向外界提供信息来满足其内部管理决策需求。

3.财务会计的特点与性质

财务会计与资产评估虽然都是从企业的角度出发，但二者有着不同的目标，财务会计目标是为了提供决策有用的信息，而资产评估目标则是为了帮助委托人对企业的价值进行分析和评价。从资产评估的角度出发，资产评估理论更多地考虑了企业的整体价值，而财务会计则更多地考虑了企业的某个或某几个部分或业务，其中比较重要的是对企业某一部分或业务的价值进行评估。从以上分析中可以看出，在财务会计与资产评估之间存在着相互关联但又存在着区别。从上述分析可以看出，资产评估理论所考虑的会计主体是企业，而财务会计则更多地考虑企业整体价值。因此，在进行财务会计理论研究时，应充分考虑会计主体对财务会计理论研究的影响。由于我国国有资产管理体制改革以来，大量国有企业被改制或破产，使得会计主体已不可能是传统意义上的企业。这就使得在财务会计理论研究中不能仅仅考虑企业本身，而应同时考虑与之相关的主体。其中主要是对国有资产管理体制改革后出现的新主体（或业务）进行研究，这就需要在财务会计理论中对新主体（或业务）进行研究。

五、资产评估理论与财务会计理论的差异

1.服务对象、职能差异

资产评估理论的服务对象是非上市公司和非国有企业，服务范围一般以单项资产评估为起点，通过对其整体价值进行评估，达到对其价值的确定。在非上市公司中，由于不存在公司治理结构，也就不存在规范的财务会计主体，因而无法成为资产评估理论的服务对象。在国有企业中，由于国有资产的所有权与经营权在政府手中，因此在进行国有企业整体价值评估时，要充分考虑政府的干预因素。同时由于国有资产产权不清、权责不明、内部人控制等原因，也就难以成为资产评估理论的服务对象。只有在国有企业改制时才有可能成为资产评估理论的服务对象。财务会计理论的服务对象是上市公司和非上市公司。因为财务会计主体是通过对其会计信息进行加工处理而形成了不同类型的会计信息。首先是基本信息，这是财务会计信息的最重要、最基本内容。其次是辅助信息，这包括非上市公司的各种财务报表和有关资料。还有就是决策相关信息，这包括了上市公司和非上市公司财务报表和有关资料以及报表以外的其他经济资料。在不同类型的企业中，由于各自会计主体所处环境以及所形成会计信息质量存在着较大差异，因此在进行价值评估时必须考虑到各种影响因素对企业价值评估结果的影响。资产评估理论对服务对象的定位并不十分明确，也就无法实现其职能定位。一般情况下，资产评估理论并不直接参与企业价值评估活动中去，而是为企业价值评估服务提供某种形式的建议或咨询服务。比如通过对企业资产进行分析和研究后提出合理、可行且有市场价值的评估方法和具体操作程序等。资产评估理论在本质上是一种价值管理手段，通过对各种会计信息进行分析、加工后形成各种类型的会计报表和其他相关资料来实现其职能定位。

2.理论基础差异

资产评估理论基础是资产评估的基础理论，包括经济学理论、会计学理论和管理学理论等。其中，经济学理论是资产评估的理论基础。经济管理学是一门综合性、交叉性和边缘性很强的学科，它具有坚实的经济学、会计学、法学以及管理学等学科知识背景，并且与其他相关学科有着紧密的联系。同时，经济管理学所涉及的会计理论也是资产评估中不可忽视的重要基础之一。正是因为这样，许多经济管理学者将其视为资产评估理论的基础之一。从经济管理学者的角度来看，资产评估中对相关会计信息的处理和运用是建立在经济学基础之上的，因此，经济学在资产评估中起着举足轻重的作用。会计学和管理学是财务会计和会计管理中必不可少的组成部分。我们可以这样说：没有会计就不会有财务会计；没有管理学就不会有管理会计；而没有资产评估就不可能有资产评估

3.资产评估与财务会计作用差异

资产评估的目的主要在于保证资产的产权能够清晰地界定，是企业进行资产产权界定、价值确定的重要手段。财务会计则主要是以维护企业利益相关者利益为目的，保证企业会计信息真实可靠地反映其经营成果。财务会计的主要目的是对企业会计信息进行评价，是评价会计信息质量的重要手段。资产评估的目的则在于通过评估，发现被评估对象的价值，为投资者、债权人以及其他利益相关者提供决策有用信息。两者之间存在着很大的差异，这也是两者之间区别最为明显的一个方面。在我国当前的经济环境中，由于企业内部人控制严重、经营者对其控股企业具有较强的控制权等原因，使得资产评估在我国当前经济环境中所起的作用远没有在西方国家那么明显。资产评估在我国目前还处于发展阶段，它不能直接参与企业并购、重组和改制等具体行为，也不能提供资产价值信息供投资者决策参考，因此其在我国目前经济环境中所起作用远没有西方国家那么明显。而在西方发达国家，资产评估活动广泛开展起来以后，它就成为了企业并购、重组以及改制等经济行为中不可或缺的手段。企业并购和重组是促进企业做大做强、提高企业市场竞争力、推动企业健康发展的重要手段。在企业并购和重组中，资产评估机构利用其专业优势和职业经验为并购双方提供全面、客观和公正的价值信息，从而使并购双方在价值评估活动中形成相互信任与合作关系；同时也促使其发挥独立第三方的作用。因此资产评估机构能够在实现社会资源优化配置中发挥积极作用，是促进我国市场经济发展、维护社会公平与正义、推动社会全面进步的重要力量。由此可以看出，资产评估在我国经济发展中所起到的作用远没有财务会计那么明显。而且我国现阶段也并没有相应的法律法规来规范资产评估行为。

4.核算方法、计量标准差异

在资产评估理论中，资产评估采用的是重置成本法，而在财务会计中采用的是现行市价法。两种方法在运用的前提和方法上是完全不同的，因此，不能将二者混为一谈。另外，财务会计以历史成本为计量标准，而资产评估则以现行市价为计量标准。资产评估对被评估资产的价值往往是在其现时价值的基础上加上一定的假设后得出。按照现行市价法，在对被评估资产进行估价时，一般是根据其当时的市场价格确定被评估资产的价值；而按照现行市价法进行估价时，一般是根据被评估资产所处的行业、地区和时间等因素考虑被评估资产的市场价格或行业价格或地区价格或时间价格等因素确定被评估资产的价值。

5.评估目的、报告内容差异

从资产评估理论的角度来看，资产评估的目的是为委托人提供公平交易的机会，即对企业整体或部分资产在评估基准日特定时点的价值进行确定。这种价值是一个独立的市场价格，可以与企业自身的历史成本和现行市价进行比较，或通过市场交易价格与企业历史成本和现行市价进行比较来确定。财务会计理论认为，对资产价值进行评估，主要是为了判断资产是否达到了被评估企业应有的价值水平，以及说明企业是否会向其他单位或个人提供有价值的会计信息。财务会计报告是对会计信息进行系统反映和综合分析的结果，其主要内容是向会计信息使用者提供反映企业财务状况、经营成果和现金流量的财务报告。财务会计报告是一种事后反映。从资产评估理论的角度来看，资产评估报告主要包括评估目的、评估对象和范围、评估基准日、评估方法、评估程序及说明等内容。财务会计报告主要包括资产负债表、损益表和现金流量表等。两种理论在价值类型方面也存在着差异，资产评估理论以市场价值为主，而财务会计理论则以公允价值为主。

6.人员素质要求差异

在资产评估活动中，对从业人员的要求相对较高，具体表现在以下几个方面：

第一，资产评估人员应当具有丰富的评估理论知识，并具备实践经验。从我国资产评估行业发展的现状来看，一些执业人员在执业中缺乏应有的执业经验和道德规范，其中很多人连最基本的审计常识都不具备。有业内人士指出，资产评估行业正处于一个从“野蛮生长”到“规范发展”的过渡时期。在这种形势下，资产评估从业人员的知识结构必须与其业务发展相适应。比如，会计人员掌握了企业的会计核算和会计监督的基本知识就能够胜任这项工作，而资产评估人员则需要掌握企业经营管理、法律法规、资本市场以及会计核算等相关知识。资产评估人员应当具备扎实的专业技能。资产评估人员应该熟悉相关法律法规、财务会计知识及相关业务知识，并掌握一定的行业操作规范和准则；同时，要能够根据具体情况做出正确的判断和评价。一方面，应当熟悉和了解我国当前关于国有资产管理、金融管理、土地使用权管理、企业改制等方面的法律法规；另一方面，要熟悉和了解国内外企业产权制度改革、企业重组、兼并等方面的经验做法。职业道德是资产评估人员开展工作的基本准则。由于资产评估行业是一个特殊行业，它要求从业人员在开展工作时必须严格遵守职业道德规范。另一方面，要能够抵制来自各方利益主体的诱惑；另一方面要能够抵制来自不良竞争主体或其他利益相关方对其进行不良影响。因为资产评估工作是一项专业工作，它需要具有良好心理素质和健康状况的从业人员才能胜任该项工作。如果从事该项工作时心理压力过大、情绪低落甚至精神崩溃而导致决策失误、判断失当；或者长期处于疲劳状态而导致身体素质下降的话，将会严重影响到资产评估结果的准确性。

六、总结

本文主要从概念、内涵、特点以及差异等几个方面对资产评估理论与财务会计理论进行了分析，认为资产评估理论与财务会计理论之间存在着巨大的差异。研究两者之间的差异，有助于我们对资产评估理论与财务会计理论之间的关系有更深入的了解。

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